導言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇一般貿(mào)易征稅，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內容能為您提供靈感和參考。

篇1

孤獨會導致免疫力下降

美國俄亥俄州立大學的研究人員選定134名中年肥胖人士和144名乳腺癌幸存者作為研究對象，對他們進行血液檢測，并通過問卷測試評估其社會心理狀態(tài)。

研究人員表示，皰疹病毒潛伏在大多數(shù)人群中，一般并不致病，然而體內潛伏的皰疹病毒一旦處于激活狀態(tài)，人體免疫系統(tǒng)產(chǎn)生的抗體也隨之增加。因此，他們通過檢測研究對象體內的血液抗體含量，衡量免疫系統(tǒng)是否正常運行。

免疫系統(tǒng)反應過度使抗體過高，一般會導致炎癥。研究人員發(fā)現(xiàn)，研究對象越孤單，體內潛在的皰疹病毒越活躍，造成炎癥的蛋白質含量也越高。這表明，孤獨感可能導致了人體免疫系統(tǒng)對抗體管理能力的降低，最終導致人體免疫力下降。

研究人員說，作為一種慢性的應激原，孤獨感這種社會心理狀態(tài)持續(xù)時間越長，其引發(fā)的免疫系統(tǒng)反應越難以控制。

睡前飲酒降低睡眠質量

很多人都認為，睡前喝點小酒睡得更香。但英國研究人員的一份研究報告顯示，睡前飲酒可能會助人盡快入睡，但會降低睡眠質量，甚至引發(fā)呼吸暫停。

英國倫敦睡眠中心的研究小組在分析100多項研究結果后得出結論，酒精能加快入睡的速度，使人進入深度睡眠，卻使人無法享受最舒服的睡眠形式。酒精會抑制呼吸，使不打鼾的人開始打鼾，打鼾的人在睡眠時呼吸暫停。專家提醒，如果不得不飲酒，最好在睡前一個半小時至兩個小時前飲，以便使酒精盡快代謝，減少酒精對睡眠質量的影響。

三聚氰胺餐具可能會損傷嬰幼兒腎臟

美國一項研究報告稱，以三聚氰胺為原材料制造的餐具在高溫使用過程中，會釋放出該化學物質，隨食物進入人體。有關研究人員選取了兩組健康成年男女為研究對象，分別讓他們用三聚氰胺碗和陶瓷碗食用流食。在進食后12小時內，研究人員對他們的尿液樣本進行了化驗。結果顯示，使用三聚氰胺餐具的那組研究對象，其尿液中三聚氰胺平均含量約為另一組的6.4倍。

該項研究未評估三聚氰胺對人體健康的影響，從餐具中滲出的三聚氰胺是否對人體健康造成長期傷害尚無法證實。相關專家指出，嬰幼兒腎臟功能尚弱，因此長期低劑量攝入三聚氰胺極易損傷他們的腎功能。

三聚氰胺是一種有機化合物，廣泛應用在涂料、塑料、醫(yī)藥、紡織等多個領域。由于產(chǎn)品抗冷耐熱能力良好、抗摔耐用、不易褪色，三聚氰胺成為仿瓷餐具的主要原材料。

研究人員表示，醫(yī)學界對三聚氰胺可能導致的長期生物學效應還需持續(xù)研究。

感冒咳嗽癥狀痊愈需半個多月

美國一項最新研究顯示，患普通感冒出現(xiàn)的咳嗽癥狀通常需要半個多月的時間才能痊愈。研究人員建議，普通感冒患者應該對自愈有信心，最好不要亂服抗生素。因為有證據(jù)表明，咳嗽時服用抗生素，并不能縮短病程的時間。

這項研究表明，咳嗽持續(xù)的時間比人們想象的要長。很多人因為對咳嗽的預計時間不足，而急于求醫(yī)，導致醫(yī)生讓患者服用很多不必要的抗生素，結果反而增強了細菌的抗藥性，對健康更加不利。數(shù)據(jù)顯示，2006年美國有一半的急性咳嗽患者被醫(yī)生建議服用抗生素，而實際上絕大多數(shù)呼吸道感染都是由病毒引起，抗生素并不能起到很大作用。

垃圾食品易致哮喘

英國最新一項研究發(fā)現(xiàn)，每周吃三次以上垃圾食品的兒童會出現(xiàn)更多哮喘、流鼻涕和皮膚瘙癢等嚴重過敏癥狀。

英國圣喬治醫(yī)學院的研究小組發(fā)現(xiàn)，在13～14歲的兒童中，每周吃漢堡、油炸薯條和比薩餅至少三次的，嚴重哮喘危險增加29%，在6～7歲的兒童中，嚴重哮喘發(fā)病率則增加27%。另外，吃太多快餐還會增加患濕疹和鼻炎的危險，比如流鼻涕或鼻塞、瘙癢及多淚等。

研究人員指出，這是因為垃圾食品中的鹽和脂肪容易誘發(fā)哮喘。而每周吃三次以上新鮮果蔬則能降低哮喘風險。

飯后一小時運動降低心臟病風險

一項最新研究結果顯示，即使吃了高脂肪食品，只要飯后進行運動，對身體的損害就不會太大。日本研究者發(fā)現(xiàn)，攝入高脂食物后一小時，進行散步和其他輕阻力訓練，可以降低血液中的甘油三酯和脂肪水平。這類物質通常會在吃了高脂肪食物后聚集于體內，甘油三酯水平過高，會增加患心臟病的風險。不僅如此，科學家還發(fā)現(xiàn)，飯后運動比餐前運動更能降低體內的甘油三酯水平。

衛(wèi)生部新版《食品中污染物限量》

近日，衛(wèi)生部了新版《食品中污染物限量》，將于2013年6月1日正式施行。

篇2

一、加工貿(mào)易保稅制度

保稅制度是一種國際上通行的海關制度。我國加工貿(mào)易稅收實踐中，對于來料加工方式下，合同規(guī)定由外商提供的原材料、零部件、元器件、輔料及包裝材料，海關全額免征關稅和進口環(huán)節(jié)增值稅；加工出口的成品免征出口環(huán)節(jié)增值稅、生產(chǎn)環(huán)節(jié)消費稅，包括免征工繳費的增值稅。但是，進料加工方式下，海關則區(qū)別情況對進出口貨物實行全額保稅、定額保稅或不予保稅。一般來說，保稅工廠、保稅集團、對口合同可予以全額保稅；其它經(jīng)營進料加工的單位或加工生產(chǎn)企業(yè)，其進口的料、件應根據(jù)《進料加工進口料、件征免稅比例表》的規(guī)定，分別按85%或95%作為出口部分免稅，15%或5%作為不能出口部分照章征稅。如不能出口部分多于海關已征稅的比例，應照章補稅；少于已征稅比例而多出口的部分，經(jīng)向海關提供確鑿單證，經(jīng)主管海關審核無誤，準予向納稅地海關申請已納稅額返還。此外，對有違反海關規(guī)定行為的經(jīng)營單位和加工生產(chǎn)企業(yè)，海關認為有必要時可對其進口料、件在進口時先予征稅，待其加工復出口后，再按實際消耗進口料、件數(shù)量予以已納稅額返還。

但是，若加工貿(mào)易進口貨物，無論來料加工或進料加工貿(mào)易方式下進口，只要進入出口加工區(qū)、保稅區(qū)、保稅物流園區(qū)、保稅港區(qū)等特殊監(jiān)管區(qū)域或保稅物流中心、保稅倉庫等特殊監(jiān)管場所，均實行全額保稅。但是，基于歷史原因，我國多數(shù)加工貿(mào)易企業(yè)位于出口加工區(qū)、保稅區(qū)等特殊監(jiān)管區(qū)域之外，因此對于這些企業(yè)而言，進料加工進口貨物仍存在不完全保稅甚至不予保稅的可能。

二、加工貿(mào)易出口退（免）稅制度

對于來料加工貿(mào)易方式，我國實行以免稅為主，不予出口退稅的政策。如果出口企業(yè)是以來料加工復出口方式出口國家規(guī)定不予退（免）稅貨物的，仍然可以享受免稅，但對其耗用的國產(chǎn)材料則不辦理出口退稅，其進項稅額也不得抵扣，而是計入成本。

但是，對于進料加工貿(mào)易方式，我國實行出口退（免）稅制度。該貿(mào)易方式下出口貨物的消費稅的退（免）稅辦法與一般貿(mào)易方式相同，而出口貨物的增值稅的退（免）稅則有所區(qū)別，即根據(jù)進料加工復出口的具體貿(mào)易形式而采取不同的出口退稅計算方法。

1.作價加工復出口

出口貨物退稅額=出口貨物的應退稅額-銷售進口料件的應繳稅額銷售進口料件的應繳稅額=銷售進口料件金額×稅率-海關對進口料件實際征收的增值稅稅額其中：“銷售進口料件金額”是指出口企業(yè)銷售進口料件的增值稅專用發(fā)票上注明的金額；“稅率”是指當進口料件征稅稅率小于或等于復出口貨物退稅稅率的，按進口料件的征稅稅率計算，而若進口料件征稅稅率大于復出口貨物退稅稅率的，則按復出口貨物的退稅稅率計算；“海關對進口料件實際征收的增值稅稅額”是指海關完稅憑證上注明的增值稅稅額。

2.委托加工復出口

出口貨物應退稅額=購買加工貨物的原材料等增值稅專用發(fā)票注明的進項稅額×該原材料等的適用退稅率+增值稅專用發(fā)票注明的工繳費金額×復出口貨物退稅率+海關對進口料件實征增值稅稅額海關對進口料件實征增值稅稅額=應征稅額-減征稅額

3.自行加工復出口

(1)實行“先征后退”法計算出口退稅的生產(chǎn)企業(yè)的計算方法：

當期應納稅額=當期內銷貨物的銷項稅額+當期出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×征稅稅率-（當期全部進項稅額+當期海關核銷免稅進口料件組成計稅價格×征稅稅率）

當期應退稅額=當期出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×退稅率-當期海關核銷免稅進口料件組成計稅價格×退稅率

(2)實行“免、抵、退”法計算出口退稅的生產(chǎn)企業(yè)的計算方法：

―當期應納稅額=當期內銷貨物的銷項稅額-（當期全部進項稅額-當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）-上期留抵稅額

其中：當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當期出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）-免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額

免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅購進原材料價格×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）

免稅購進原材料包括從國內購進免稅原材料和進料加工免稅進口料件，且進料加工免稅進口料件的價格為組成計稅價格，即

進料加工免稅進口料件的組成計稅價格=貨物到岸價+海關實征的關稅和消費稅

這里，當納稅人有進料加工業(yè)務時則應扣除“免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額”，且當“免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額”大于“出口貨物銷售額乘征退稅率之差”時，“免抵退貨物不得免征和抵扣稅額”按0填報，其差額結轉下期；按“實耗法”計算的“免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額”，為當期全部(包括單證不齊全部分)進料加工貿(mào)易方式出口貨物所耗用的進口料件組成計稅價格與征退稅率之差的乘積；按“購進法”計算的“免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額”，為當期全部購進的進口料件組成計稅價格與征退稅率之差的乘積。

―免抵退稅額=出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×出口貨物退稅率-免抵退稅額抵減額

其中：出口貨物離岸價（FOB）以出口發(fā)票計算的離岸價為準。若出口發(fā)票不能如實反映實際離岸價的，企業(yè)必須按照實際離岸價向主管國稅機關進行申報，同時主管稅務機關有權依照《中國人民共和國稅收征收管理法》、《中華人民共和國增值稅暫行條例》等有關規(guī)定予以核定。

免抵退稅額抵減額=免稅購進原材料價格×出口貨物退稅率

其中“免稅購進原材料價格”如上所述。

―當期應退稅額為當期期末留抵稅額與當期免抵退稅額之間的小者由此可見，當出口貨物的征稅率與退稅率不一致時，與一般貿(mào)易出口相比，加工貿(mào)易出口有助于減輕企業(yè)承擔的征退稅率不一致導致的稅收負擔。因為，一般貿(mào)易出口企業(yè)需要承擔所有征退稅率差額部分的負擔，而加工貿(mào)易出口企業(yè)則只承擔國產(chǎn)料件部分的征退稅率差額負擔，若加工貿(mào)易企業(yè)全部使用進口料件，且全額保稅，則基本不受出口退稅率降低的影響。

此外，當加工貿(mào)易企業(yè)將用保稅進口料件加工的產(chǎn)品轉至另一加工貿(mào)易企業(yè)進一步加工后復出口時，貿(mào)易部門與稅務部門對這類深加工結轉業(yè)務的稅收處理并非完全一致。根據(jù)目前的有關規(guī)定，海關對深加工結轉業(yè)務視同進出口貿(mào)易實行保稅監(jiān)管，即并不對該項業(yè)務征收任何進出口稅費；但是，稅務部門則自2001年1月1日起，老三資企業(yè)（1993年12月31日前成立的三資企業(yè)）“不征不退”的免稅期滿之后，對所有企業(yè)的深加工結轉業(yè)務均視同內銷先征稅，然后再在出口環(huán)節(jié)辦理退稅，并且深加工結轉環(huán)節(jié)使用的國產(chǎn)料件不予辦理出口退稅。顯然，這種不一致增加了此類企業(yè)的稅收負擔，不利于深加工結轉業(yè)務的發(fā)展，也不利于加工貿(mào)易價值鏈條在國內的延伸。故而，有的加工貿(mào)易企業(yè)便利用特殊監(jiān)管區(qū)域或特殊監(jiān)管場所的稅收優(yōu)惠制度，來解決此類問題。根據(jù)《出口加工區(qū)稅收管理暫行辦法》（國稅發(fā)[2000]155號）、《保稅物流中心（B型）稅收管理辦法》（國稅發(fā)[2004]150號）、《關于保稅區(qū)與港區(qū)聯(lián)動發(fā)展有關稅收問題的通知》（國稅發(fā)[2004]117號）、《關于洋山保稅港區(qū)等海關監(jiān)管特殊區(qū)域有關稅收問題的通知》（國稅函[2006]1226號）等的規(guī)定，區(qū)外（或中心外）企業(yè)運入?yún)^(qū)內（或中心內）的貨物視同出口，準予按照有關規(guī)定辦理出口退稅；區(qū)內（或中心內）企業(yè)銷售給區(qū)外（或中心外）企業(yè)的貨物視同進口，當該區(qū)外（或中心外）企業(yè)開展加工貿(mào)易時，準予其按照加工貿(mào)易稅收政策執(zhí)行。這樣，深加工結轉業(yè)務中，上下游企業(yè)就可以通過上述區(qū)域或場所獲得最大利益，即上游企業(yè)的貨物入?yún)^(qū)（或中心）就可以獲得退稅，而下游企業(yè)從相應園區(qū)（或中心）進口貨物并獲得發(fā)票，向海關辦理“進料加工”就可以享受進口料件保稅，從而減輕了這些企業(yè)的稅收負擔。

三、加工貿(mào)易征稅制度

1.加工貿(mào)易出口企業(yè)出口國家規(guī)定不予退（免）稅的貨物

出口企業(yè)以來料加工復出口方式出口不予退（免）稅貨物的，仍然享受免稅；但是，出口企業(yè)以進料加工復出口貿(mào)易方式出口不予退（免）稅的貨物，則必須按復出口貨物的離岸價格與所耗用進口料件的差額計提銷項稅額或計算應納稅額。此外，若該不予退（免）稅的貨物為應稅消費品，還應按復出口貨物的出口數(shù)量或離岸價格計算繳納消費稅。

2.加工貿(mào)易項下出口應稅商品征收出口關稅的規(guī)定

加工貿(mào)易項下出口應稅商品，如全部使用進口料件加工的產(chǎn)（成）品，不征收出口關稅；如部分使用進口料件加工的產(chǎn)（成）品，則按海關核定的比例征收出口關稅。具體計算公式是：

出口關稅=出口貨物完稅價格×出口關稅稅率×出口成品中使用的國產(chǎn)料件占全部料件的價值比例

其中，出口貨物完稅價格由海關根據(jù)《中華人民共和國審定進出口貨物完稅價格辦法》的規(guī)定審核確定。

企業(yè)應在向海關備案或變更手冊（最遲在成品出口之前）時，向海關如實申報出口成品中使用的國產(chǎn)料件占全部料件的價值比例。

3.加工貿(mào)易進口料件與產(chǎn)（成）品內銷

加工貿(mào)易保稅進口料件或者成品因故轉為內銷的，海關憑主管部門準予內銷的有效批準文件，對保稅進口料件或制成品依法征收稅款并加征緩稅利息；進口料件屬于國家對進口有限制性規(guī)定的，經(jīng)營企業(yè)還應當向海關提交進口許可證件。未出口的成品按內銷征稅，并不予辦理出口退稅，已辦理出口退（免）稅的，應追回退（免）稅款。加工貿(mào)易保稅進口料件在加工過程中產(chǎn)生的邊角料、剩余料件、殘次品、副產(chǎn)品和受災保稅貨物，加工貿(mào)易企業(yè)可向海關申請內銷，并免于商務主管部門審批，屬于發(fā)展改革委員會、商務部、環(huán)?？偩旨捌涫跈嗖块T進口許可證件管理范圍的，免予提交許可證件。海關對申請內銷的邊角料根據(jù)報驗狀態(tài)歸類后適用的稅率和審定價格計征稅款，并免征緩稅利息。

由此可知，加工貿(mào)易出口應稅商品或不予退（免）稅商品的征稅制度對進料加工、來料加工以及國產(chǎn)料件、保稅進口料件區(qū)別對待，沒有一視同仁，這顯然不利于進料加工貿(mào)易方式的發(fā)展，也不利于提高加工貿(mào)易企業(yè)使用國產(chǎn)料件的積極性，從而不利于提高加工貿(mào)易產(chǎn)品的國內增值率。其次，雖然加工貿(mào)易料件與制成品內銷制度中規(guī)定“進口料件屬于國家對進口有限制性規(guī)定的，經(jīng)營企業(yè)還應當向海關提交進口許可證件”，但未明示該規(guī)定是否也適用于制成品，從而使得企業(yè)可能利用加工貿(mào)易方式規(guī)避國家對某些制成品的進口限制，在國內銷售該類產(chǎn)品。最后，根據(jù)規(guī)定，保稅區(qū)、出口加工區(qū)內企業(yè)內銷的制成品，其補稅時的完稅價格按制成品的成交價格審定；而區(qū)外企業(yè)內銷制成品時，則按料件的原進口成交價格或與料件相同或類似的進口貨物的成交價格為基礎審定。一般情況下，制成品的成交價格要高于料件的成交價格，而且根據(jù)“關稅升級”理論，制成品的進口關稅稅率也要高于料件的進口關稅稅率。因此，這種差異顯然對出口加工區(qū)、保稅區(qū)內的加工貿(mào)易企業(yè)不利。

總之，加工貿(mào)易稅收制度具有較強的政策性，并且其稅收管理涉及稅務與海關等多個部門，從而導致加工貿(mào)易稅收制度又具有一定的復雜性。因此，在引導我國加工貿(mào)易順利實現(xiàn)轉型升級的前提下，我國各相關部門應協(xié)調統(tǒng)一加工貿(mào)易稅收制度，在盡可能保持稅收中性的基礎上，合理納稅人的稅收負擔，從而確保我國加工貿(mào)易制度的健康發(fā)展。

篇3

 

隨著國際經(jīng)濟的發(fā)展，貿(mào)易內涵從傳統(tǒng)的貨物貿(mào)易擴展到了服務貿(mào)易。特定的所得稅措施也能夠對服務貿(mào)易產(chǎn)生扭曲作用。但是，在國際層面上，所得稅的國際協(xié)調和貿(mào)易自由化是分別通過國際稅收協(xié)定和wto來實現(xiàn)的。本文擬在探討所得稅與國際服務貿(mào)易之關系的基礎上，對現(xiàn)行模式進行初步的評析。 

 

一、所得稅與國際服務貿(mào)易的關系 

 

wto框架下的服務貿(mào)易總協(xié)定(gats)界定了服務貿(mào)易的四種交易模式：(1)在一個成員境內將服務提供至任何其他成員境內(跨境交付)；(2)在一個成員境內，向其他成員在該成員境內的服務消費者提供服務(境外消費)；(3)一個成員的服務提供者通過在其他成員境內的商業(yè)存在提供服務(商業(yè)存在)；(4)一個成員的服務提供者通過其派往其他成員的自然人提供服務(自然人流動)。 

所得稅措施能夠對上述服務產(chǎn)生影響，主要問題在雙重征稅和稅收歧視兩方面： 

1、雙重征稅 

在所得稅領域，多數(shù)國家普遍同時主張居民稅收管轄權和來源地管轄權，這就產(chǎn)生了三種類型的雙重征稅：(1)居民稅收管轄權和來源地管轄權重疊導致的雙重征稅；(2)居民稅收管轄權和居民稅收管轄權重疊導致的雙重征稅；(3)來源地管轄權和來源地管轄權重疊導致的雙重征稅。 

這些類型的雙重征稅在服務貿(mào)易中也會出現(xiàn)。比如： 

(1)甲國a銀行向乙國b公司發(fā)放一筆貸款，b公司要為此向a銀行支付利息。乙國認定a銀行的利息收入為來源于乙國的所得，要予以征稅；而a銀行作為甲國居民納稅人，該筆利息所得也要在甲國納稅。這樣，該筆利息就面臨雙重征稅。 

(2)甲國a公司在乙國注冊成立一個子公司b提供服務。乙國對居民公司的認定采用注冊地標準，b公司為乙國居民納稅人。甲國對居民公司的認定還采用實際管理和控制中心所在地標準。如果b公司的實際管理和控制中心在甲國，則b公司同時也是甲國的居民公司。這樣，b公司的境內外全部所得要同時向甲國和乙國納稅。 

(3)甲國a銀行向乙國b公司發(fā)放一筆貸款，b公司將貸款交給其在丙國的分公司c使用，利息由分公司c承擔和支付。如果乙國對利息的來源認定標準為借款人為居民的所在地，丙國采用常設機構標準，則a銀行的該筆利息要同時被乙、丙兩國主張來源地管轄權從而被雙重征稅。 

2、稅收歧視 

一國給予外國服務提供者市場準入時，仍可通過所得稅措施歧視外國服務提供者。 

比如，作為甲國居民納稅人的a公司在乙國設有一個分公司b，b的營業(yè)利潤要在乙國繳納所得稅。如果乙國對b營業(yè)利潤的征稅要比從事相同業(yè)務的本國居民公司更重時，就產(chǎn)生了稅收歧視。 

再比如，甲國a銀行向乙國b公司發(fā)放一筆貸款，b公司要為此向a銀行支付利息。根據(jù)乙國法律，b公司從乙國銀行取得同等條件貸款并支付利息時，該筆利息是可以從b公司應稅所得中扣除的。但是，如果乙國法律不允許b公司將支付給甲國a銀行的利息從應稅所得中扣除，就對甲國a銀行產(chǎn)生了歧視，會影響乙國公司尋求甲國銀行的貸款服務。 

因此，雙重征稅和稅收歧視會構成服務貿(mào)易自由的壁壘。 

 

二、消除所得稅貿(mào)易壁壘的國際機制 

 

盡管自由貿(mào)易理論倡導消除貿(mào)易壁壘，但現(xiàn)實中許多國家仍對國際貿(mào)易施加限制。因此，貿(mào)易壁壘的消除需要國際機制。就服務貿(mào)易來講，消除所得稅壁壘的國際機制主要是由wto體制和國際稅收協(xié)定提供的。 

1、wto體制 

對于服務貿(mào)易面臨的所得稅壁壘，gats的作用主要是消除對服務提供者的稅收歧視。gats第17條是關于國民待遇的規(guī)定，要求wto成員在承諾開放的部門，應給予其他成員的服務和服務提供者不低于本國相同服務和服務提供者的待遇。因此，對外國服務提供者的歧視，陛所得稅措施就在被禁止之列。 

但是，gats下的國民待遇不是一個普遍適用的原則，屬于具體承諾的范圍。如果一個成員沒有把有關服務部門列入承諾表，則該成員就沒有在該服務部門給予其他成員的服務和服務提供者國民待遇的義務。也就是說，如果該成員對未列入承諾表的外國服務和服務提供者給予的市場準入并采取歧視性所得稅措施，并不違反gats義務。 

因此，gats的國民待遇對稅收歧視的消除作用是有限的。此外，gats也沒有消除雙重征稅的機制，這就需要國際稅收協(xié)定發(fā)揮作用。 

2、國際稅收協(xié)定 

國際稅收協(xié)定具有消除雙重征稅和稅收歧視的作用。 

(1)雙重征稅 

國際稅收協(xié)定一般是雙邊的，主要解決兩個居民管轄權的重疊以及居民稅收管轄權和來源地管轄權重疊導致的雙重征稅。 

對于兩個居民管轄權重疊導致的雙重征稅，稅收協(xié)定的做法是確定由一國來行使居民稅收管轄權，而另一國的居民稅收管轄權則轉化為對“非居民”的征稅權②。此時仍存在雙重征稅，但可通過消除居民管轄權和來源地管轄權重疊導致的雙重征稅的機制來解決。 

對于居民管轄權和來源地管轄權的重疊導致的雙重征稅，稅收協(xié)定首先在締約國之間劃分征稅權，如果征稅權劃歸居住國或來源地國單獨享有，就從根本上消除了雙重征稅；如果征稅權劃歸兩國共享，則對來源地管轄權進行適當限制，并由居住國采取免稅法或抵免法消除雙重征稅。 

上述機制可以消除服務貿(mào)易所面臨的雙重征稅。 

一國服務提供者通過在另一國的商業(yè)存在提供服務時，首先要看商業(yè)存在是否構成常設機構。根據(jù)gats第28條之定義，商業(yè)存在系指任何形式的商業(yè)機構，包括法人、分支機構或代表處。根據(jù)oecd范本第5條和第7條之規(guī)定，如果一個成員的服務提供者通過在另一成員的獨立人或子公司提供服務，它們并不構成常設機構，另一成員不能對該服務提供者的所得征稅，從而避免了雙重征稅；如果是通過分公司提供服務，則分公司構成常設機構，但另一成員只能對可歸屬于常設機構的所得征稅，此時居住國應采用免稅法或抵免法消除雙重征稅。 

如果服務貿(mào)易是跨境提供的，那么一個成員的服務提供者取得的諸如利息、股息等所得在當?shù)乩U納預提稅時，這也會面臨雙重征稅問題。國際稅收協(xié)定的解決方法是：限制來源國的預提稅稅率，同時居住國采取抵免法。 

自然人流動也會產(chǎn)生雙重征稅問題。當自然人流動取得獨立勞務所得時(比如律師、會計師提供服務的所得)，根據(jù)第7條常設機構原則處理；對于受雇勞務所得，也有相應地消除雙重征稅的措施。 

(2)稅收歧視 

國際稅收協(xié)定中有“稅收無差別待遇條款”，要求締約國一方的人在締約國另一方負擔的納稅義務，不比締約國另一方的人在相同情況下(in the samecircumstances)更重。以oecd范本第24條為例，該條規(guī)定了國籍無差別、常設機構無差別、扣除無差別和資本無差別等方面的內容： 

國籍無差別指締約國一方國民在締約國另一方的稅收，不應比締約國另一方國民在相同情況下的負擔更重；常設機構無差別指締約國一方企業(yè)在締約國另一方的常設機構的稅負，不應高于進行同樣活動的該另一國企業(yè)；扣除無差別指締約國一方企業(yè)支付給締約國另一方居民的利息、特許權使用費等款項，在確定該企業(yè)的納稅所得時，應與在同樣情況下支付給本國居民一樣扣除；資本無差別指締約國另一方居民所擁有或控制的締約國一方企業(yè)的稅負，不應比該締約國一方同類企業(yè)更重。 

稅收無差別待遇條款的意義在于：對于wto的成員來講，稅收協(xié)定中無差別待遇的適用不以外國服務提供者的服務是否屬于東道國服務貿(mào)易承諾表開放的行業(yè)為前提。即使提供的服務不在承諾表之列，也應適用稅收協(xié)定的無差別待遇條款。 

因此，就前面所舉的例子而言，一國服務提供者在另一國設立分公司提供服務時，常設機構無差別能夠使得分公司的稅負不高于進行同樣活動的東道國企業(yè)；扣除無差別則能夠保證締約國一方企業(yè)支付給締約國另一方居民的利息能夠與支付給本國居民一樣扣除。 

 

三、現(xiàn)行機制評價 

 

從上可以看出，在消除所得稅壁壘方面，gats和國際稅收協(xié)定都發(fā)揮著各自的作用。事實上，國際稅收協(xié)定的職能與wto倡導的自由貿(mào)易是相吻合的。不過，gats不具有消除雙重征稅的功能，消除稅收歧視的作用有限，消除所得稅壁壘仍然是國際稅收協(xié)定發(fā)揮著主要作用。但是，這一體制存在著下列問題： 

1、gats的非歧視原則不能有效消除稅收歧視 

gatt／wto的實踐表明，非歧視原則(最惠國待遇和國民待遇)對于消除貨物貿(mào)易壁壘具有重要意義。gats也有最惠國待遇和國民待遇的規(guī)定。 

gats第2條規(guī)定，各成員應立即和無條件地給予任何其他成員的服務和服務提供者以不低于其給予任何其他國家相同的服務和服務提供者的待遇。與gats的國民待遇屬于wto的具體承諾不同，最惠國待遇是wto成員普遍遵守的義務，不受wto成員具體承諾的限制。也就是說，如果wto成員對其他成員的服務和服務提供者給予市場準入，即使該類服務并非具體承諾表中承諾開放的，也要遵守最惠國待遇義務。 

但是，gats第14條(e)款規(guī)定，與最惠國待遇不一致的wto成員之間的差別待遇，如果是源于稅收協(xié)定的規(guī)定就不是對最惠國待遇的違反。也就是說，如果有甲、乙兩個成員的服務提供者都在丙國提供服務，假如根據(jù)甲丙和乙丙之間的稅收協(xié)定，甲乙的服務提供者在丙的待遇存在差別，丙并不因此違反最惠國待遇。這意味著最惠國待遇不適用于所得稅待遇，一國通過雙邊稅收協(xié)定在不同成員之間實施所得稅差別待遇在gats下是合法的。顯然，這與wto體制追求的多邊自由貿(mào)易體制是不匹配的。 

至于國民待遇，gats第14條(d)款規(guī)定，與國民待遇不一致的所得稅差別措施，只要差別待遇是為了保證對其他成員的服務或服務提供者平等或有效地課征所得稅，就不構成對國民待遇義務的違背。根據(jù)該條款的注釋，如果稅收差別是基于居民和非居民的稅負差異等因素產(chǎn)生的，也不違反國民待遇。 

2、稅收協(xié)定對雙重征稅和稅收歧視的消除也不徹底 

(1)雙重征稅 

稅收協(xié)定的主要職能是消除雙重征稅，但其適用仍需要締約國國內法的配合。即使稅收協(xié)定規(guī)定了免稅法或抵免法，在適用居住國國內法時，仍然可能存在雙重征稅問題。比如，居住國采用限額免稅法，當居住國的稅率低于來源地國稅率時，居民納稅人境外繳納的所得稅額就不能得到全額抵免，因為此時抵免限額小于其在來源地國實際繳納的稅額。這意味著居民納稅人的境外所得所面臨的雙重征稅不能完全消除。 

此外，稅收協(xié)定主要是消除法律性雙重征稅，而不消除經(jīng)濟性雙重征稅。按照oecd的定義，法律性雙重征稅是指兩個或兩個以上的國家或地區(qū)對同一納稅人的同一課稅對象在同一征稅期內征收同一或類似種類的稅。本文第一部分提及的雙重征稅都屬于法律性雙重征稅。經(jīng)濟性雙重征稅指兩個或兩個以上的國家對屬于不同納稅人的來源于同一稅源的課稅對象在同一征稅期內征稅。經(jīng)濟性雙重征稅的典型表現(xiàn)形式為：對公司利潤征稅，又對從稅后利潤中分配的股息在股東環(huán)節(jié)征稅。對于經(jīng)濟性雙重征稅，有的國家有消除機制，但有的國家認為沒有必要消除。oecd則認為，如果國內法不予以緩解，那么在國際上也不必予以緩解。因此，稅收協(xié)定本身普遍缺少消除經(jīng)濟性雙重征稅的機制。 

(2)稅收歧視 

稅收協(xié)定無差別待遇的適用是以居民和非居民的劃分為前提的。由于居民和非居民的納稅義務是不同的，而稅收無差別待遇又要求基于相同情況進行比較，這意味著非居民通常不能在來源地國主張給予當?shù)鼐用竦娜績?yōu)惠。oecd范本第24條第3款第2句就規(guī)定，常設機構無差別不應理解為，締約國一方由于民事地位、家庭負擔給予本國居民的任何扣除、優(yōu)惠和減免也必須給予該締約國另一方居民。 

此外，非歧視待遇原則只適用于對來源地所得的歧視，不適用于居住國對本國居民境外所得的稅收歧視。也就是說，如果一國居民有來源于境外的所得，其稅負比應稅所得相同但所得只來自于境內所得的居民更重時，稅收協(xié)定是不予以管轄的。前面提到的限額抵免就反映了這一問題。 

再者，經(jīng)濟性雙重征稅所導致的稅收歧視也不在稅收協(xié)定管轄之列。比如，一些國家雖然有減輕居民股東從境內公司獲得股息的經(jīng)濟性雙重征稅的優(yōu)惠，但不給予從境內公司獲得股息的外國股東。由于支付給外國股東的股息所繳納的預提稅是對毛收入的征稅，而國內股東獲得股息一般是以凈所得繳納所得稅，外國股東的股息稅負要高于境內股東。 

3、wto和稅收協(xié)定都無法解決多邊的稅收問題 

(1)稅收協(xié)定 

稅收協(xié)定一般是雙邊的，但跨國公司的經(jīng)營是多國背景的，這就產(chǎn)生了下列問題： 

首先，雙邊稅收協(xié)定難以解決來源地管轄權重疊產(chǎn)生的雙重征稅。雙邊稅收協(xié)定適用于締約國一方或締約國雙方居民的人。因此，對于前面所舉的兩個來源地重疊導致的雙重征稅的例子，由于a銀行不是乙國和丙國的居民，就無法適用乙、丙兩國間的稅收協(xié)定來消除兩個來源地管轄權的重疊，除非甲、乙兩國稅收協(xié)定約定乙國放棄來源地管轄權。但是，稅收協(xié)定一般缺少這樣的安排。 

其次，稅收協(xié)定無法解決多邊范圍的避稅問題。在一國存在廣泛的稅收協(xié)定網(wǎng)絡時，也能夠為跨國避稅提供空間，稅收協(xié)定濫用(treaty shopping)就是典型的例子。盡管一國可以采取反避稅措施，但對因此可能造成的資本外流的擔心會限制一國采取反避稅措施。 

再次，稅收協(xié)定無法解決稅收競爭問題。為了吸引外國投資，各國可能會競相給予稅收優(yōu)惠措施，由此可能產(chǎn)生稅收競爭問題(tax competition)。但是，稅收協(xié)定無法解決這一問題，因為稅收協(xié)定的無差別待遇條款并不限制締約國給予非居民更多優(yōu)惠的做法。此外，雙邊稅收協(xié)定無法約束第三國優(yōu)惠措施的給予。況且出于吸引外資和擔心資本外流的考慮，一國一般不會在稅收協(xié)定中約束自己的稅收政策。 

(2)wto 

wto是一個貿(mào)易組織，wto規(guī)則中并沒有限制或約束其成員所得稅稅基、稅率等的內容。由于wto并不涉及一國稅收體制，因此，一國給予外國投資或服務提供者比國內更多的優(yōu)惠是不禁止的，反而可能是鼓勵的。事實上，gats的國民待遇關注的是外國服務提供者的待遇不低于本國相同的服務提供者，并不禁止“超國民待遇”。此外，在gats體制下，也沒有類似于貨物貿(mào)易的補貼制度來限制wto成員對本國服務出口的稅收補貼。 

 

四、結束語 

 

隨著國際經(jīng)濟一體化的發(fā)展，貿(mào)易、投資和稅收之間的界限也變得越來越模糊。一方面，對投資的歧視性所得稅措施會對國際服務貿(mào)易產(chǎn)生負面影響；另一方面，各國競相采取稅收優(yōu)惠也會對國際資本流動產(chǎn)生扭曲作用。 

篇4

加工貿(mào)易出口相對于一般貿(mào)易的直接出口而言是一種間接出口，即有進出口經(jīng)營權的出口企業(yè)從境外進口料件，經(jīng)加工生產(chǎn)后，將產(chǎn)品再出口國際市場的一種外貿(mào)出口方式。我省現(xiàn)行外貿(mào)出口享受退（免）稅政策的外貿(mào)出口方式為加工貿(mào)易出口（包括來料加工貿(mào)易出口和進料加工貿(mào)易出口）、一般貿(mào)易出口、易貨貿(mào)易、寄售代銷貿(mào)易出口等，在各種外貿(mào)出口方式中，加工貿(mào)易出口和一般貿(mào)易出口方式占據(jù)主導地位，約占全部貨物貿(mào)易出口的98%以上，以2007年省統(tǒng)計局網(wǎng)站數(shù)據(jù)為例，在全部外貿(mào)出口中加工貿(mào)易出口占64.08%，一般貿(mào)易出口占34.61%，我省的加工貿(mào)易出口比重高于全國加工貿(mào)易比重約10個百分點。國家近兩年出口退稅政策調整雖然主要針對一般貿(mào)易，但對加工貿(mào)易也有影響。

1、加工貿(mào)易出口在我省外貿(mào)出口中占據(jù)主導地位。江蘇吸引外資多年來處于全國前列，大量外資又集中投向加工貿(mào)易，根據(jù)省統(tǒng)計局網(wǎng)站統(tǒng)計數(shù)據(jù)，多年來加工貿(mào)易發(fā)展一直快于一般貿(mào)易，近幾年來，我省加工貿(mào)易出口比重基本保持在65%左右，一般貿(mào)易出口基本保持在34%左右。從2004年至2007年4年情況看起伏不大，加工貿(mào)易出口占全省外貿(mào)出口比重分別為65%、67%、66%、64.08%，大體占到外貿(mào)出口的三分之二，而一般貿(mào)易出口分別為34%、32%、33%、35%，約占全部外貿(mào)出口的三分之一。

2、加工貿(mào)易出口方式中又以進料加工貿(mào)易方式為主。根據(jù)省統(tǒng)計局網(wǎng)站統(tǒng)計數(shù)據(jù)，從2004年至2007年，進料加工貿(mào)易占整個加工貿(mào)易的比重為82%、74%、73%、73.84%，大體占到加工貿(mào)易的近四分之三。而近三年進料加工貿(mào)易比重略有下降的主要原因還是國家出口退稅政策的調整，退稅率下調。由于進料加工實行免抵退稅而來料加工貿(mào)易實行的是免稅政策，受到的影響較小，一些加工企業(yè)將原來按進料加工方式的改為了來料加工貿(mào)易方式，以規(guī)避外貿(mào)成本上升，從而導致近幾年進料加工貿(mào)易出口比重略有下降，但總體格局未變，來料加工貿(mào)易占加工貿(mào)易比重約四分之一左右。

3、加工貿(mào)易出口經(jīng)營主體為外資企業(yè)。根據(jù)省統(tǒng)計局網(wǎng)站數(shù)據(jù)，在2007年外貿(mào)出口總值2036.72億美元中，外資企業(yè)出口總值為1537.07億美元，約占75.46%；國有企業(yè)出口175.8億美元，約占8.63%；集體企業(yè)出口58.26億美元，約占2.86%；私營企業(yè)出口265.09億美元，約占13.01%。從中可以看到，我省外貿(mào)出口總值的75%為外資企業(yè)，而外資企業(yè)主要從事加工貿(mào)易，加工生產(chǎn)大量貼牌產(chǎn)品，一方面享受我國出口退（免）稅政策，另一方面又納入我國進出口統(tǒng)計范圍，而加工出口的是其他國家的品牌產(chǎn)品，這也是形成貿(mào)易順差的最重要因素。由于外資企業(yè)進出口需求不受國內市場影響，而更多的取決于國際市場，從而導致我國對外貿(mào)進出口的宏觀調控難以施加影響，產(chǎn)生調控失效或缺位現(xiàn)象。所謂的“中國制造”其中很大一塊是跨國公司在中國制造他們需要的產(chǎn)品。

4、加工貿(mào)易主要集中在我省蘇南發(fā)達地區(qū)，產(chǎn)品種類也相對集中。從有關統(tǒng)計數(shù)據(jù)看，我省蘇州、無錫、南京等市開展加工貿(mào)易出口比重較大。其中蘇州占73%、無錫為10%、南京為8%，三市的比重約占全省加工貿(mào)易出口總額的90%以上。從采用料件看，三市的加工貿(mào)易進口料件占出口額的比重高達近80%，增值額20%剔除加工費實際使用國產(chǎn)料件的比重很低。從加工貿(mào)易出口產(chǎn)品種類看，主要為自動數(shù)據(jù)處理類產(chǎn)品、液晶裝置和光學儀器以及IT產(chǎn)品的部件、配件等，以上三大類產(chǎn)品分別占加工貿(mào)易產(chǎn)品出口的22%、13%和10%，基本以散件進口、組裝出口、全進全出的貼牌產(chǎn)品。

5、現(xiàn)行加工貿(mào)易出口的稅收政策與一般貿(mào)易出口稅收政策原本并無多大出入。但由于近幾年國家較大范圍調整出口退稅和加工貿(mào)易出口稅收政策，對東部沿海省市實行保證金空轉改為實轉等，并多次下調出口退稅率，從而導致兩種外貿(mào)出口方式稅收負擔發(fā)生改變，但總體上加工貿(mào)易出口退稅政策還是優(yōu)于一般貿(mào)易出口，主要問題在于加工貿(mào)易進口料件實行免稅政策，出口時按進口料件金額乘以出口貨物的征退稅率之差部分準予從應納稅額中扣除，而一般貿(mào)易出口則沒有相應的優(yōu)惠政策，在連續(xù)數(shù)次較大范圍下調出口退稅率以后，出口退稅平均退稅率已從15%下降至10%左右，征退稅率之差突顯，大約占到已征稅款的近三分之一，兩種不同貿(mào)易出口方式稅收負擔差異明顯，為出口企業(yè)選擇不同貿(mào)易方式出口提供了機會，且加工貿(mào)易占得稅收支出方面的優(yōu)勢。

6、加工貿(mào)易中深加工結轉的稅收政策不一致。一直以來，國家對加工貿(mào)易中深加工結轉業(yè)務的國內環(huán)節(jié)的流轉稅政策未加以明確規(guī)定，造成各地在征稅還是免稅上存在兩種不同的處理辦法：一種是按一般貿(mào)易出口相關規(guī)定實行退（免）稅管理，即道道結轉，道道征稅；另一種是按加工貿(mào)易相關規(guī)定進行退（免）稅管理，道道結轉，道道免稅。我省目前也存在兩種處理方式，一是結轉料件開具出口發(fā)票，如本企業(yè)加工后再結轉下游企業(yè)繼續(xù)加工，本企業(yè)免稅，如下游企業(yè)加工后直接出口，則按不同貿(mào)易方式處理，如系來料加工復出口實行免稅，如系進料加工復出口則實行免抵退稅；二是結轉料件開具增值稅專用發(fā)票，如本企業(yè)加工后再結轉下游企業(yè)繼續(xù)加工，本企業(yè)征稅。如下游企業(yè)加工后直接出口，按現(xiàn)行加工貿(mào)易來料加工復出口實行免稅，進料加工復出口則實行免抵退稅。在具體執(zhí)行中，全省95%左右的深加工結轉采取免稅方式。

7、加工貿(mào)易形成的貿(mào)易順差是全部貿(mào)易順差的主要來源。根據(jù)國家統(tǒng)計局網(wǎng)站統(tǒng)計數(shù)據(jù)看，2005年全國貿(mào)易順差為1020億美元，其中加工貿(mào)易形成的順差為1425億美元；2006年貿(mào)易順差為1775億美元，其中加工貿(mào)易形成的順差為1889億美元；2007年貿(mào)易順差為2622億美元，其中加工貿(mào)易順差為2492.6億美元。如果不是外貿(mào)進口逆差的抵消，貿(mào)易順差的總額還將擴大。而江蘇加工貿(mào)易比重高于全國平均水平十個百分點，近幾年加工貿(mào)易形成的貿(mào)易順差占全部貿(mào)易順差的80%以上。

二、對現(xiàn)行加工貿(mào)易出口稅收政策的改革思考

現(xiàn)行加工貿(mào)易出口稅收政策優(yōu)于一般貿(mào)易出口稅收政策，造成不同貿(mào)易方式出口的稅收負擔產(chǎn)生差異，從而導致加工貿(mào)易比重過高，外貿(mào)結構不合理，還引發(fā)貿(mào)易順差增長過快，出口商品比重失調等問題。加工貿(mào)易稅收政策調整必須走出過去盲目“招商引資”怪圈向“選商擇資”轉變，稅收政策扶持更多的要鼓勵跨國公司將高技術含量的研發(fā)、生產(chǎn)等環(huán)節(jié)向我國轉移，要從簡單組裝到復雜組裝到零部件制造再到零部件研發(fā)到最終產(chǎn)品研發(fā)直到自有品牌產(chǎn)品研發(fā)、設計生產(chǎn)。加工貿(mào)易的發(fā)展方向是加快從貼牌加工（OEM）到委托設計生產(chǎn)（ODM）到自有品牌營銷（OBM），稅收政策導向上應逐步取消對一般性制造業(yè)特別是“兩高一資”（高耗能、高污染、資源性）產(chǎn)品的加工貿(mào)易出口退稅，使加工貿(mào)易出口規(guī)模逐步下降，結構不斷優(yōu)化。

1、必須進一步規(guī)范加工貿(mào)易出口稅收政策，使加工貿(mào)易出口稅收政策與一般貿(mào)易出口稅收政策基本一致。這也是控制加工貿(mào)易順差擴大的關鍵所在。在當前出口退稅率下調較多造成征退稅率不一致，產(chǎn)生征退稅率之差問題，可以對加工貿(mào)易使用免稅進口料件部分也按征退稅率之差征稅，就是不予計算進口料件部分的不予抵扣稅額抵減額，這樣可使兩種不同外貿(mào)出口方式的稅收負擔基本一致，從而逐步扭轉加工貿(mào)易發(fā)展過快的勢頭，推動一般貿(mào)易與加工貿(mào)易的協(xié)調發(fā)展。

2、盡快統(tǒng)一加工貿(mào)易中來料加工與進料加工貿(mào)易出口的稅收政策。由于現(xiàn)行加工貿(mào)易稅收政策中來料加工實行免稅政策，而進料加工則實行免抵退稅，在征退稅率基本一致情況下原本稅負差別不大，在近幾年連續(xù)較大范圍下調出口退稅率之后，拉大了征退稅之差額，帶來稅收負擔明顯不一致問題。建議適時取消來料加工免稅政策，統(tǒng)一實行免抵退稅政策，使加工貿(mào)易兩種不同加工出口方式稅收政策和稅收負擔基本一致，而且與一般貿(mào)易生產(chǎn)企業(yè)出口的免抵退稅政策和負擔也趨于一致。

篇5

例：某自營出口的生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，料件從國內采購后用于生產(chǎn)，產(chǎn)品全部出口。2011年出口的貨物折合人民幣為1000萬元。購進原材料取得增值稅專用發(fā)票，準予抵扣的進項稅額為85萬元。增值稅稅率為17%，無上期留抵稅額。

以下分不同情況分別計算：

（1）當生產(chǎn)企業(yè)的出口退稅稅率為17%時，有以下兩種情況：

第一種情況，生產(chǎn)企業(yè)自營出口，按照免、抵、退稅法計算：當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=1000×（17%-17%）=0（萬元）；當期的應納稅金額=內部銷售貨物的銷項稅金額-（當期實現(xiàn)的進項稅額-當期實現(xiàn)的免抵退稅不能免征以及進行抵扣的稅額）-上期留抵稅額=0-（85-0）-0=-85（萬元）；出口貨物“免、抵、退”稅額=1000×17%=170（萬元）；按規(guī)定，如當期期末留抵稅額≤當期免抵退稅額時：當期期末應退稅額=當期期末留抵稅額=85（萬元）；當期免抵稅額=當期免抵退稅額-當期應退稅額=170-85=85（萬元）。

第二種情況：生產(chǎn)企業(yè)可以考慮設立獨立核算的關聯(lián)外貿(mào)公司，也可以通過其他外貿(mào)公司出口。本例中，設定企業(yè)以1000萬元人民幣（含稅價）賣給關聯(lián)外貿(mào)公司，外貿(mào)公司再以同樣的價格外銷出口。各自的應納稅額如下：生產(chǎn)企業(yè)的應納稅額=1000÷（1+17%）×17%-85=145.3-85=60.3（萬元）；關聯(lián)外貿(mào)公司應收出口退稅額=1000÷（1+17%）×17%=145.3（萬元）；從整體考慮，實際收到的出口退稅額=145.3-60.3=85（萬元）。

通過計算可知，當生產(chǎn)企業(yè)出口貨物的征收率和退稅率相等時，企業(yè)自營出口和委托關聯(lián)外貿(mào)企業(yè)出口收到的退稅額相等。

（2）當生產(chǎn)企業(yè)的出口退稅率為13%時，有以下兩種情況：

第一種情況，生產(chǎn)企業(yè)自營出口，按照免、抵、退稅法計算：當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=1000×（17%-13%）=40（萬元）；當期實現(xiàn)的應納稅額=0-（85-40）-0=-45（萬元）；出口貨物“免、抵、退”稅額=1000×13%=130（萬元）；按規(guī)定，如當期期末留抵稅額≤當期免抵退稅額時：當期期末實現(xiàn)的應退稅額=當期期末留抵的稅額=45萬元；當期免抵稅額=當期免抵退稅額-當期應退稅額=130-45=85（萬元）。

第二種情況，生產(chǎn)企業(yè)可以設立獨立核算的關聯(lián)外貿(mào)公司，也可以通過其他外貿(mào)公司出口。本例中，設定企業(yè)以1000萬元人民幣（含稅）賣給關聯(lián)外貿(mào)公司，外貿(mào)公司再以同樣的價格外銷出口。各自的應納稅額如下：生產(chǎn)企業(yè)的應納稅額=1000÷（1+17%）×17%-85=145.3-85=60.3（萬元）；關聯(lián)外貿(mào)公司應收出口退稅額=1000÷（1+17%）×13%=111.11（萬元）；從整體考慮，實際收到的出口退稅額=111.11-60.3=50.81（萬元），大于自營出口方式下的退稅額50.81-45=5.81萬元。

通過以上計算可以看出，在出貨貨物征收率與退稅率不相等的情況下，企業(yè)自營出口和委托關聯(lián)外貿(mào)公司出口獲得的出口退稅金額是不一樣的。委托關聯(lián)外貿(mào)企業(yè)出口獲得的退稅金額大于自營出口的金額，從而選擇委托外貿(mào)企業(yè)更為有利。

（3）當生產(chǎn)企業(yè)的出口退稅率為9%時，有以下兩種情況：

第一種情況，生產(chǎn)企業(yè)自營出口，按照免、抵、退稅法計算：當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=1000×（17%-9%）=80（萬元）；當期實現(xiàn)的應納稅額=0-（85-80）-0=-5（萬元）；出口貨物“免、抵、退”稅額=1000×9%=90（萬元）；按規(guī)定，如當期期末留抵稅額≤當期免抵退稅額時：當期實現(xiàn)的期末應退稅額=當期期末實現(xiàn)的留抵稅額=5（萬元）；當期能夠進行抵扣的稅額=90-5=85（萬元）。

第二種情況：生產(chǎn)企業(yè)可以設立獨立核算的關聯(lián)外貿(mào)公司，也可以通過其他外貿(mào)公司出口。本例中，設定企業(yè)以1000萬元人民幣（含稅）賣給關聯(lián)外貿(mào)公司，外貿(mào)公司再以同樣的價格外銷出口。各自的應納稅額如下：生產(chǎn)企業(yè)的應納稅額=1000÷（1+17%）×17%-85=145.3-85=60.3（萬元）；關聯(lián)外貿(mào)公司應收出口退稅額=1000÷（1+17%）×9%=76.92（萬元）；整體考慮，實際收到的出口退稅額=76.92-60.3=16.62萬元，大于自營出口下獲得的出口退稅金額=16.62-5=11.62萬元。

通過以上三種情況的計算分析可以看出，隨著出口退稅率的減小，企業(yè)自營出口獲得的出口退稅不斷減少；而通過關聯(lián)外貿(mào)企業(yè)出口獲得總體出口退稅金額雖然也在減小，但與企業(yè)自營出口方式相比，不考慮其他方面，所獲得的總體出口退稅金額大于自營出口方式所取得的退稅金額，出口退稅優(yōu)勢更為明顯。

值得注意的是，由于在生產(chǎn)企業(yè)和關聯(lián)企業(yè)共同籌劃下，獲得的出口退稅額大于生產(chǎn)企業(yè)自營出口所獲得的退稅額。為了維持長久的合作關系，需要將這部分多出的出口退稅額在生產(chǎn)企業(yè)和關聯(lián)外貿(mào)企業(yè)之間進行合理的分配，以維持長久合作。

（二）生產(chǎn)型企業(yè)原材料采購方式相關稅務籌劃與管理 產(chǎn)品的加工貿(mào)易出口是生產(chǎn)型企業(yè)的工作項目，國內采購和國外進口兩種方式在原材料、零部件的采購途徑上運用是非常廣泛的。但是國外采購有3種不同的途徑：按普遍的貿(mào)易報關進口、根據(jù)進料加工貿(mào)易進行報關進口、按照來料的加工貿(mào)易進行報關進口。下面就按照相關的退稅政策來對生產(chǎn)企業(yè)在不同情況下所運用的方式購料進行適當?shù)姆治觥?/p>

（1）一般納稅人和小規(guī)模納稅人采購國產(chǎn)原材料的稅務籌劃。生產(chǎn)企業(yè)從國內采購原材料時，可以從一般納稅人處采購，獲得增值稅稅專用發(fā)票，進項稅額可以用于抵扣；而從小規(guī)模納稅人處購進原材料，獲得普通發(fā)票，稅額不得抵扣，要計入成本。一般而言，似乎從增值稅一般納稅人處購進原料更有利于取得退稅，但情況并不完全正確。從小規(guī)模納稅人處購進貨物，用于生產(chǎn)產(chǎn)品出口，由于購進貨物不能取得增值稅專用發(fā)票，則生產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)出后實際承擔的稅負=不含稅原料成本×小規(guī)模納稅人征稅率。

而從增值稅一般納稅人處購進原料，用于產(chǎn)品出口，由于取得增值稅專用發(fā)票，其標注的進項稅額可以進行相抵扣的，生產(chǎn)型的企業(yè)在進行出口后實際所承擔的成本=出口商品的離岸價×外匯人民幣的牌價×（出口商品的征稅率-出口貨物的退稅率）=出口貨物折合人民幣價×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）。

上述兩式相減，得出：不含稅原料成本×小規(guī)模納稅人征稅率-出口貨物折合人民幣價×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）

（2）國內采購與進料加工方式進口相比，適合采用進料加工方式。當企業(yè)既可以選擇國內購買原材料，也可以選擇從進料進口的情況下，在這兩種購料方法下的出口產(chǎn)品不能抵扣的進項稅額可以如下表示：在國內購進的料件不能抵扣的進項稅額=出口商品的離岸價格×（征稅率-退稅率），而進料加工方式進口不予抵扣的進項稅額=（出口商品離岸價格-海關進行核銷免稅進口料件的價格）×（征稅率-退稅率）。很明顯在實行進料加工方式時，因為不能進行抵扣的稅額相應減少了，這就使得企業(yè)的稅負降低了。在這兩種購料方法下的出口產(chǎn)品不能抵扣的進項稅額可以進行如下表示：

在國內購進的料件不能抵扣的進項稅額=出口的商品的離岸價格×（所征得稅率-退稅率），而進料加工方式進口不予抵扣的進項稅額=（出口商品的離岸價格-海關進行核銷免稅進口料件的價格）×（征稅率-退稅率）。很明顯在實行進料加工方式時，因為不能進行抵扣的稅額相應減少了，這就使得企業(yè)的稅負降低了。

在這兩種購料方法下的出口產(chǎn)品不能抵扣的進項稅額可以通過下面來表示：在國內購進的料件不能抵扣的進項稅額=出口商品離岸價格×（征稅率-退稅率），而進料加工方式進口不予抵扣的進項稅額=（出口商品的離岸價格-海關進行核銷免稅進口料件的價格）×（征稅率-退稅率）。很明顯在實行進料加工方式時，因為不能進行抵扣的稅額相應的減少了，這就使得企業(yè)的稅負降低了。所以，如果原材料、零部件的質量相同，并且進口料件的采購成本和國內的價格保持一致，或者是高出的金額比進口料件金額乘退稅率之差還小，那么選擇進料加工是最合適的。

（3）國外進口時，對在普通貿(mào)易項下進口、進料的加工以及來料加工的選擇問題上，如果是一般貿(mào)易項下的進口，國外的料件應該進行正常的報關進口，進口環(huán)節(jié)的增值稅、消費稅以及相關的關稅進行正常繳納，進行加工復出口后再對退還已經(jīng)繳納的增值稅和消費稅進行申請。這種方式相對而言手續(xù)較復雜，企業(yè)的流動資金很大程度上被占用，這會使得企業(yè)的資金使用成本增大，同時會對企業(yè)的資金周轉造成很大的影響，所以不應該考慮這種方式。

（三）不同貿(mào)易方法下生產(chǎn)企業(yè)出口退稅稅務籌劃與管理 一般貿(mào)易、加工貿(mào)易在我國享受出口退（免）稅的貨物貿(mào)易方式中所占的比重是非常大的，將近有95%的比重，因此，這種方式在我國出口貿(mào)易時運用最廣，它占據(jù)主要的地位，下面就對一般貿(mào)易以及加工貿(mào)易在出口退稅方面的相關問題作出研究。

（1）一般貿(mào)易方式以及加工貿(mào)易方案適合的稅務籌劃管理。從境內進行原輔材料、零部件、元器件等料件的采購是一般貿(mào)易貨物的主要來源，他們都是本國的要素資源；但是加工貿(mào)易的貨物來源與其有所不同，它主要是從境外進行進口，因此，它的要素資源是來自國外的，我國只是對其進行加工和裝配。上文采購方式的籌劃就是一個很好的例子，通過將國內采購和進料加工方式進行比較，會發(fā)現(xiàn)它適合進料加工方式，然而實行一般貿(mào)易的關鍵原材料是出自國內的；并且加工貿(mào)易的方式在國外采購的3種方式中是可行的。由于國內材料逐漸減少，進口的材料自然就會有所增加，因此，進出口的差額在逐漸縮小，這就導致總稅負減少。所以，進料加工貿(mào)易方式下企業(yè)所承擔的總稅負相對而言比一般貿(mào)易方式企業(yè)所承擔的總稅負要低得多，因此，選擇進料加工方式是最合理的。

按照財稅[2005]25號的要求，從2005年1月1日開始，經(jīng)過國家稅務局進行正式審核批準的當期可以免抵的增值稅稅額應該加入與城市維護建設稅和教育費附加的范圍，稅（費）率也是有規(guī)定的，應該按規(guī)定納稅，并且所征收城市維護建設稅和教育費附加也是有明文規(guī)定的。因為進料加工貿(mào)易方式產(chǎn)生的稅負相對而言是比較輕的，換句話說也就是一般貿(mào)易方式下比進料加工方式下承擔的城市維護建設稅以及教育費附加要多，所以在這種條件下企業(yè)應該選擇進料加工方式。

（2）進料加工與來料加工方式下的稅務籌劃與管理。來料加工和進料加工是免抵退稅企業(yè)對外承接加工的主要方式。所謂的來料加工就是進口料件的提供者是境外的企業(yè)，而經(jīng)營性的企業(yè)不負責付匯進口的工作，所進行的加工或者裝配都是按照境外企業(yè)的要求進行的，對此只會收取相應的加工費，相關的制成品是通過境外的企業(yè)進行銷售的。兩種加工方式有以下差異：第一，料件的付匯方式的差異，來料加工料件的提供者是外商并且是免費提供的，不需要付匯，然而進料加工料件應該通過經(jīng)營企業(yè)付匯購買進口。第二，貨物的所有權的差異，外商擁有來料加工貨物的所有權，而經(jīng)營企業(yè)擁有進料加工貨物的所有權。第三，經(jīng)營方式的差異，來料加工經(jīng)營企業(yè)對盈虧是不負責任的，只會賺取相應的工繳費，但是進料加工與其不同，它會自負盈虧，料件的采購也是自行進行的，銷售成品也是自行進行。第四，所承擔風險有所不同，來料加工經(jīng)營企業(yè)不是經(jīng)營風險的承擔者，進料加工經(jīng)營企業(yè)則需要承擔在經(jīng)營過程中的相關的風險。第五，海關監(jiān)管的要求有所不同，在經(jīng)營企業(yè)進料加工項目下的保稅料件一旦海關同意就可以同本企業(yè)內的非保稅料件實行所謂的串換，但是來料加工項下的保稅料件不得進行串換，因為它的物權歸外商所有。

來料加工和進料加工構成加工貿(mào)易主要的方式，企業(yè)要想最大程度地降低稅收負擔就應該重視對加工貿(mào)易方式的選擇，下面就從3個方面對這兩種貿(mào)易方式下的出口稅收進行相關的比較（不考慮他們對企業(yè)所得稅所造成的影響）：一是征稅率和退稅率的大小差異。在一般的條件下，增值稅的征稅率相對退稅率而言要高，征退稅差額應該計入出口貨物成本中。在實行的進料加工貿(mào)易方式中，征、退兩個比率之間的差異如果越大，那么不能免征的稅額自然也就越大，換句話說就是應當計入成本的數(shù)額就會越大。二是所耗用的國產(chǎn)料件的數(shù)量。由于來料加工這一方式下，國產(chǎn)料件的進項稅額是能夠抵減的，這就在一定程度上對企業(yè)能否進行退稅有決定性的作用，自然就會左右加工貿(mào)易方式的選擇。在國內采購料件少的情況下，也就是當實現(xiàn)的進項稅額比較低的時候，如果選擇進料加工貿(mào)易的方法，可以抵減的進項稅滿足不了銷項稅的抵減，所以就需要交納相應的稅額。相反的，如果實現(xiàn)的進項稅額比較大，在實行進料加工貿(mào)易方式時，抵減額時允許辦理出口退稅的，它的業(yè)務成本也會等于或者是小于來料加工貿(mào)易方式下所產(chǎn)生的成本。在選擇來料加工貿(mào)易方式時，如果進項稅額比較大，由于它不允許辦理退稅，就會導致出口成本與國產(chǎn)料件成一個正比例關系。會隨著它的增加而增大。三是企業(yè)的利潤水平的差異。交稅會受企業(yè)利潤的影響，在進料加工貿(mào)易的方法下，如果實現(xiàn)的利潤越大，那么當期可以抵扣的退稅不得免征以及抵扣的稅額會產(chǎn)生一個更大的值，這樣一來，當期的應退稅額自然就會減少，更嚴重的會要求交納稅額。如果實現(xiàn)的利潤少的話，當期免抵退稅不得免征以及抵扣的稅額也會有所變化也就是會變小，這就會使得稅多一點。進料加工這一方法下允許通過對貨物的內外銷比例以及相應的出口貨物國產(chǎn)化率的調整以此減輕企業(yè)稅負，改變貨物的內外銷比例對生產(chǎn)型企業(yè)當期實現(xiàn)的應納稅額與計入成本當中的增值稅額產(chǎn)生的影響。因此，生產(chǎn)企業(yè)按照材料采購、生產(chǎn)、貨物銷售（出口和內銷）等情況對內外銷比例的合理調整，對生產(chǎn)企業(yè)減輕增值稅負或者節(jié)省出口貨物成本有很大促進作用。

（四）不同銷售地點相關稅務籌劃 本文中所指的不同的銷售地點，也就是“境內關外”銷售。按照國家的規(guī)定“境內關外”銷售是一種生產(chǎn)銷售，主要是保稅區(qū)企業(yè)與加工區(qū)企業(yè)在自己的區(qū)內所進行的銷售。

（1）出口加工區(qū)內相關稅務籌劃與管理。一是出口加工區(qū)關鍵的稅收政策。出口加工區(qū)是經(jīng)過國務院批準同意，通過海關進行監(jiān)管的一種特殊的封閉性區(qū)域。我國對出口加工區(qū)的政策市實行區(qū)內產(chǎn)品免稅監(jiān)管的政策，也就是說進區(qū)的原材料可以免稅，出口的產(chǎn)品不進行征稅也不進行退稅。因為不征不退，所以不管出口退稅率怎樣變化，區(qū)內的企業(yè)都不會受到影響。但是如果出口退稅率實行下調，特別是退稅率的下調幅很大時，出口型生產(chǎn)企業(yè)在出口加工區(qū)“免征免退”的稅收政策的優(yōu)勢就更加明顯。二是出口加工區(qū)企業(yè)的稅務籌劃與管理。出口加工區(qū)的稅收優(yōu)惠政策在免稅上最為顯著。區(qū)內企業(yè)在原材料的進口環(huán)節(jié)可以實行免稅，國內采購的原材料是不包括進項稅的，在生產(chǎn)銷售的環(huán)節(jié)也不會進行征稅，這就在一定程度上避免了資金的占用，同時繁瑣的出口退稅手續(xù)問題也就得到了解決。如果出口退稅率進行下調，因為“免征免退”，區(qū)內的企業(yè)就不會受到任何的影響。原材料基本上是實行進口，產(chǎn)品則是基本出口，對于這種“兩頭在外”的企業(yè)而言，進入出口加工區(qū)是最好的選擇，因為在這種條件下可以享受更大的加工區(qū)的稅收優(yōu)惠政策。進入加工區(qū)以降低因為征退稅差而產(chǎn)生的成本的增加，這是企業(yè)在解決出口退稅機制進行改革過程中的合理舉動。但是對于企業(yè)而言，是不是應該進入加工區(qū)，哪些產(chǎn)品應該進入加工區(qū)，在什么條件下進入加工區(qū)，這些都是需要考慮的，是需要結合相關的實際情況，進行相關的研究與籌劃，這樣才可以做出更加科學合理的選擇。

（2）保稅區(qū)稅務籌劃與管理。所謂保稅制度，就是通過國家在港口設立保稅區(qū)、保稅倉庫或者保稅工廠，當然，在機場附近設立這些也是可行的。然后由外國商品運進這些保稅區(qū)域就不是進口，因此，不需要交納進口稅。保稅區(qū)是一個特定的區(qū)域，主要是由海關進行監(jiān)管，并且實行境內關外管理的一種特定的區(qū)域，保稅區(qū)的貨物允許進行轉讓、轉移，出口他國（地）是非常自由的，但是在進入國內市場時應該根據(jù)進口征收相關的關稅與增值稅。內地的商品進入保稅區(qū)進行正常的出口管理，轉口的商品與在保稅區(qū)中的商品應該按照保稅貨物的要求進行合理的管理。

二、生產(chǎn)企業(yè)出口退稅稅務籌劃水平提升建議

（一）稅務籌劃方案應該有適度的靈活性 稅務籌劃人員要提高素質，合理制訂稅種籌劃方案，相關做法要合法。只有這樣才能更好地進行籌劃，才能保證稅務籌劃的質量，這對稅收管理有很大的促進作用。這個團隊的建設中有了這些政策的建設性幫助，這些都有利于更新籌劃內容上的完善，可以采取更多的、有效的分散風險的計劃對策。這就有利于保證稅務籌劃目標的達成，使出口退稅環(huán)節(jié)的制度政策更趨于完善。

（二）依照法律法規(guī)實施稅務籌劃 針對這個問題所要注意的就是在這個環(huán)節(jié)里，首先要明白的一點就是這是稅務籌劃是否能夠取得成功的重要標準，所以在實踐的過程中，稅務主體必須要懂得相關稅制的法律法規(guī)，并且遵守這些法律法規(guī)，能夠對這些稅收的知識進行全方位的掌握，并且時時關注這些稅收政策的細微變動。要保證所制定的稅收方案不違反我國的相關法律法規(guī)，不違反稅收法規(guī)是稅務籌劃成功的基礎。接著，要妥善處理好稅務籌劃和合理避稅之間的關系。從降低繳稅的負擔來說，稅收的規(guī)劃和合理逃避稅收有異曲同工之處。但是兩個方面還是有所區(qū)別的。合理的逃避稅收指的是主體稅務人，采用不違反法律法規(guī)的方式，在考慮周詳?shù)挠媱澫?，鉆到稅法中不完善的空子里以達到減少納稅額的目的的行為方式。但是這些空子的存在是法律法規(guī)的制定者所不允許的，與立法的最初意圖是背道而馳的。因此對于這一方式世界上很多的國家都是不主張不支持的，但也沒有明確反對，有些國家對此種手段采取單獨制定各項法律法規(guī)來制約。所以在制定稅收規(guī)劃上，要合法并且符合當前的國家稅收政策的要求為指導方向。讓企業(yè)在得到稅收優(yōu)惠減少的同時，也符合了我國的經(jīng)濟調控目的，有效地規(guī)避企業(yè)進入騙稅、逃稅的境地，降低違反稅法的風險。

篇6

一、引言

稅收籌劃是一門技術，也是一門藝術。稅收籌劃是和政策立法的意圖相符合的行為。這種行為是指納稅人在不違背稅法原則的基礎上，對自己的經(jīng)濟活動進行一定的周密安排，以達到少交緩交稅款的目的。納稅籌劃強調對經(jīng)濟活動合理科學的規(guī)劃，是一種符合稅法政策和原則的財務活動。

貿(mào)易型企業(yè)的納稅籌劃主要從兩個方面進行考慮，一個是增值稅或營業(yè)稅，一個是公司的所得稅，這兩個是重要的稅種，也是進行納稅籌劃意義較大的稅種。結合目前中國貿(mào)易型企業(yè)的特點，本文主要從增值稅和所得稅兩個稅種進行考慮。同時也要結合作者的實際情況，如從事鋼產(chǎn)品的貿(mào)易型企業(yè)的納稅籌劃等。希望能夠對相關的行業(yè)有所幫助。

二、貿(mào)易型企業(yè)增值稅納稅籌劃

增值稅是對在我國境內從事貨物銷售、提供加工和修理修配勞務、進口貨物的單位和個人進行以其增值額進行征稅的稅種。對增值稅的納稅籌劃主要從以下幾個方面進行規(guī)劃：

（一）對納稅人身份進行籌劃

增值稅對不同的納稅人是采取了不一樣的征稅稅率。對小規(guī)模納稅人征稅率為3%，而對于一般納稅人的增值稅稅率為17%。同時它們的稅收政策有不同，例如對一般納稅人有開具增值稅專用發(fā)票，小規(guī)模納稅人一般不可以開具專用發(fā)票，在特殊情況下可以由征稅機關代開，但是稅率也是只有3%。這樣的政策導致小規(guī)模納稅人的銷售價格一般較低，但是由于無法開具增值稅專用發(fā)票對某些可以進行進項抵扣的單位失去了吸引力。

一般僅從納稅層面而言，兩種納稅主體的節(jié)稅平衡點可以直接算出，即一般納稅人的銷售收入*增值率*17%=小規(guī)模納稅人收入*3%，從而得出增值率在17.65%以上的企業(yè)應當采用小規(guī)模納稅人納稅身份，反之，采用一般納稅人身份進行納稅。

當然，以上的結論是建立在貿(mào)易型企業(yè)（一般納稅人）購貨和銷售均為17%的增值稅稅率的條件下，如果其購銷的征稅率不一樣就需要重新計算。同樣的道理，可以得出以下的表格：

因此，如果從納稅人身份的角度來看，單單從節(jié)稅角度分析，需要考慮貿(mào)易企業(yè)具體的增值率。當然，對于從事鋼產(chǎn)品為主的貿(mào)易型企業(yè)主要還是適用于17.65%的節(jié)稅平衡點。

（二）對采購方式和價格進行籌劃

對于貿(mào)易企業(yè)，從事的還是中間環(huán)節(jié)的稅收籌劃。因此必須考慮到公司的采購方式和銷售方式。下面，我們簡要探討一下采購方式的稅收籌劃。

對于貿(mào)易型企業(yè)的采購方式主要是要從運費和采購價格進行考慮。如果結合貿(mào)易的特點，代銷方式的選擇其實也是一種采購方式的選擇。

對于有進行廢鋼采購的貿(mào)易型企業(yè)還需要考慮到2008年中央的《關于征求調整完善廢舊物資增值稅優(yōu)惠政策意見的函》的規(guī)定。從2008年的規(guī)定發(fā)現(xiàn)，從事回收廢鋼環(huán)節(jié)的貿(mào)易型企業(yè)的增值稅減免措施被取消，因此這些貿(mào)易型企業(yè)也需要重新考慮采購價格和運費的稅收籌劃。例如，在價格上要考慮進行稅抵扣因素，在運費上要考慮運費只抵扣7%，而貨物價格則可以抵扣17%的差距，因此在公司進行采購合同的設計上可以將采購價調整為加入運費后的采購價，這樣就可以合理增加抵扣金額。

對于采購合同中規(guī)定的代銷方式的選擇，主要有視同買斷和收取手續(xù)費兩種方式。由于結算中收入計入不同的賬目會有不一樣的稅種，因此需要結合具體情況分析。一般需要考慮的是視同買斷的價差、手續(xù)費收入、可以抵扣進行稅額、交易雙方的納稅身份等。一般而言，由于手續(xù)費收入需要同時繳納營業(yè)稅，這同時增加了城建稅和教育費附加等，因此，一般傾向于采用視同買斷方式。

在采購的同時，也可以采用分立和聯(lián)營企業(yè)的方式進行稅收籌劃。例如可以在稅負低的地方分立采購公司從小規(guī)模納稅人購入較低價格的鋼產(chǎn)品，同時這個采購公司又能為已有的貿(mào)易公司開具增值稅專用抵扣發(fā)票，減少貿(mào)易企業(yè)的稅負。另外根據(jù)進項稅額的抵扣規(guī)定中，一般需要付訖進項貨物款項后才能夠抵扣進項稅，因此，在商業(yè)企業(yè)存在周轉資金不靈的情況下，可以采用商業(yè)承兌匯票的方式以滿足及時抵扣進項稅額的規(guī)定。

（三）對銷售方式進行籌劃

增值稅是根據(jù)增值額進行征稅的，其金額等于銷項金額減去進項金額乘以增值稅稅率。銷項稅額一般是根據(jù)收訖價款或者取得價款憑證的日期確定。因此，企業(yè)應當在合適的商業(yè)條件下采用合適的方式進行延遲納稅。

銷售結算方式主要有直接收款、托收承付、賒銷、分期付款等，不同的結算方式對增值稅銷項是有很大的區(qū)別。貿(mào)易型企業(yè)的銷售方式主要需要遵循以下原則進行必要的籌劃：

第一，發(fā)票要和收款同時產(chǎn)生。一般盡量避免為收款先開具發(fā)票的行為，因為發(fā)票開具后，貿(mào)易企業(yè)即要面臨納稅行為。但是這種方式比較難以獲得采購方的理解，而且貿(mào)易競爭越來越嚴重，因此這種方式可能較為難以實施。

第二，防止墊付稅款。一般托收承付和委托收款兩種方式是比較容易產(chǎn)生稅款墊付行為，對公司的資金產(chǎn)生了占用行為。因此，貿(mào)易公司要能夠盡量少使用這種方式。

第三，在不能及時收回現(xiàn)金的時候，盡量采用分期付款的結算方式和賒銷方式，減少現(xiàn)時稅款的支付。特別是對大額的鋼產(chǎn)品銷售一般都是需要采用分期付款方式以延遲納稅。

第四，多采用折扣銷售的營銷方式，盡量少用銷售折扣方式。這樣以減少銷項稅額。

三、新形勢下所得稅的納稅籌劃分析

下面，我們主要分析下貿(mào)易型企業(yè)的所得稅納稅籌劃。

一般而言，對于所得稅的納稅籌劃主要是利用稅收優(yōu)惠政策、充分利用可以扣除項目和合理選擇會計政策三個角度進行規(guī)劃。一般對于貿(mào)易企業(yè)，稅收優(yōu)惠政策中的再投資、研發(fā)支出等可適用條件無法滿足，主要是選擇扣除項目和會計政策兩個方面進行展開。

（一）充分利用可扣除項目進行所得稅籌劃

對于新稅法規(guī)定，一般可以利用工資薪金和廣告業(yè)務開支、業(yè)務招待費三個方面進行籌劃。對于工資薪金，它是教育培訓支出、工會支出、福利費的扣除標準。因此，貿(mào)易型企業(yè)要合理規(guī)劃好公司的工資薪金，例如對于公司的個人福利可以在超支部分以工資方式發(fā)放，對于可以分紅的員工，其分紅也可以以工資方式發(fā)放，同時也可以在合理的崗位和職責上采用殘疾人士等，這樣可以增加公司可以扣除的基數(shù)。同時對于職工教育培訓支出，由于其可以跨年度抵扣，因此，公司在具體的工會支出、福利支出、教育培訓上需要進行必要的規(guī)劃，以達到合理減少稅收的目的。

對于公司的廣告宣傳費用和業(yè)務招待費用支出，由于兩個支出的基數(shù)均為銷售收入，但是具體的可以扣除的比例不一樣，對于前者，目前已經(jīng)達到了15%，對于后者則是千分之五，但是不超過實際支出的60%，因此，企業(yè)要能夠合理規(guī)劃好兩者的支出比例。首先是要能夠提升銷售收入，對于一次性的銷售收入盡量可以采用租賃方式改成其他業(yè)務收入從而歸入可作為扣除基數(shù)的銷售收入。第二，對于可以歸類為廣告業(yè)務支出的項目盡量避免歸類為業(yè)務招待費用。例如，對于貿(mào)易型企業(yè)中經(jīng)常出現(xiàn)的贈送客戶禮物的行為，要能夠在禮物上印上公司標識從而成為廣告業(yè)務支出。

（二）合理選擇會計政策進行所得稅籌劃

對于合理利用會計政策進行稅收籌劃則是需要根據(jù)公司需要和經(jīng)濟形勢進行選擇。而且會計政策的選擇是需要保持一致性的，因此公司選擇會計政策需要通盤考慮。下面我們主要從納稅籌劃角度進行分析，主要從銷售收入方式、存貨計價方式、折舊和攤銷方式等。

第一，銷售收入方式的選擇。不同的銷售方式對所得稅的征收也有不同的影響，貿(mào)易型企業(yè)要根據(jù)實際業(yè)務特點和可能產(chǎn)生的稅收負擔合理選擇銷售方式和會計結算方式。一般直接收款是以收到貨款或者取得索款憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當日進行結算，而賒銷和分期收款則是根據(jù)合同規(guī)定的時間進行結算的，因此，不同的結算方式對納稅也是有影響的。

第二，對存貨的計價方式選擇。存貨計價方式一般每一個會計年度需要保持一致。因此要根據(jù)整年的發(fā)展判斷進行合理的選擇。例如，如果預計到鋼產(chǎn)品處于下行通道，價格將逐月下降，存貨計價方式最好采用先進先出方法，以減少納稅。如果鋼產(chǎn)品預計將有較大的波動，而且是上下波動，則貿(mào)易企業(yè)最好采用加權平均法和移動平均法等。這樣也才能夠減少利潤的波動，從而減少公司稅收的波動，因為稅收的波動容易對公司的稅收資金產(chǎn)生較大的波動，不利于公司安排資金。

第三，對于折舊和攤銷方式，要本著業(yè)務真實、合理選擇折舊年限的原則，合理選擇折舊的方式。例如，對于固定資產(chǎn)的折舊就需要從年度總和法、直線法、雙倍余額遞減法等選擇其中的一種。當然在選擇上，要根據(jù)稅法的規(guī)定和當?shù)囟悇諜C關的規(guī)定。對于無形資產(chǎn)的攤銷年限，貿(mào)易型企業(yè)主要是品牌和商標，一般攤銷的年限至少為10年，貿(mào)易型企業(yè)可以根據(jù)自身的情況，合理選擇年限。

四、結語

當然，納稅籌劃最主要的原則是不違背交易和發(fā)生的真實性，在符合立法的原則下進行籌劃，因此，納稅籌劃最主要是需要企業(yè)在合法合理的條件下進行符合業(yè)務特色的籌劃。本文所提的主要都還是原則性的內容進行稍微的論述。具體的運用中，還需要相關的行業(yè)進行必要的調整。

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[2]周瑞英. 淺議增值稅納稅籌劃[J]. 中國總會計師.2010（2），175.

篇7

改革意義

營業(yè)稅是對在我國境內提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)的單位和個人，就其取得的營業(yè)收入征收的一種稅，是價內稅。營業(yè)稅自1984年設立至今，分別于1994年、2004年和2009年在增值稅改革的同時，對營業(yè)稅計稅依據(jù)、稅率結構、發(fā)票管理、納稅地確定作了一定的政策修正，但沒有進行大的制度變革。

這一始于1984年的稅制安排，適應了當時的經(jīng)濟體制和稅收征管能力，為促進經(jīng)濟發(fā)展和財政收入增長發(fā)揮了重要作用。然而，隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，這種劃分行業(yè)分別適用不同稅制的做法，日漸顯現(xiàn)出其內在的不合理性和缺陷。與工商業(yè)的增值稅相比，服務業(yè)的營業(yè)稅存在三大制度性缺陷。一是全額征收，重復征稅。營業(yè)稅是按營業(yè)收入全額征稅，而多環(huán)節(jié)營業(yè)收入全額征稅必然導致重復征稅。突出表現(xiàn)在不同性質服務業(yè)務的重復征稅，如航運物流業(yè)的航運物流收入一般涵蓋運輸、裝卸、倉儲、保管、保險、等業(yè)務收入，在取得綜合航運物流收入的航運物流企業(yè)將所取得業(yè)務收入部分轉包給其他單位時，承接轉包業(yè)務的企業(yè)按承接轉包收入全額征稅后，航運物流企業(yè)還須按全額征稅，而不是按航運物流收入減去轉包支出差額征稅。二是兩稅并存，抵扣中斷。為避免重復征稅，我國對工商業(yè)采取增值征稅辦法，實施增值征稅的基本要求是環(huán)環(huán)相抵。而增值稅和營業(yè)稅兩稅并存，使增值稅抵扣中斷。具體表現(xiàn)在：從工商業(yè)看，由于征收增值稅時外購服務繳納的營業(yè)稅不能在產(chǎn)品增值稅中抵扣，使抵扣中斷；從服務業(yè)看，由于征收營業(yè)稅時外購產(chǎn)品繳納的增值稅不能在營業(yè)稅中抵扣，使抵扣中斷；從產(chǎn)業(yè)流程看，當處于中間環(huán)節(jié)的服務業(yè)征收營業(yè)稅時，不但服務業(yè)從上一環(huán)節(jié)外購產(chǎn)品和服務的增值稅和營業(yè)稅不能抵扣，而且服務業(yè)為下一環(huán)節(jié)提供服務的營業(yè)稅也不能抵扣，使抵扣中斷。三是區(qū)別對待，政策歧視。國際貿(mào)易分為商品貿(mào)易和服務貿(mào)易。我國針對商品貿(mào)易的增值稅實施進口產(chǎn)品征稅，出口產(chǎn)品不征稅并退稅的消費地征稅原則。而針對服務貿(mào)易的營業(yè)稅采取境內服務業(yè)務征稅原則，具體解釋為中國境內企業(yè)向中國境外提供服務，以及中國境外企業(yè)向中國境內提供服務均屬境內，須征收營業(yè)稅，這事實上是將進口服務貿(mào)易和出口服務貿(mào)易均納入境內征稅。上述增值稅僅對進出口商品實行消費地原則即由進口國征稅，而營業(yè)稅對進出口服務實行消費地和提供地雙重原則即由進口國和出口國同時征稅，說明現(xiàn)行稅制對進出口服務貿(mào)易和商品貿(mào)易實行區(qū)別對待原則，反映了我國既有稅收制度中存在對服務貿(mào)易一定的政策歧視。

當前，我國正處于由制造業(yè)向服務業(yè)、由傳統(tǒng)服務業(yè)向現(xiàn)代服務業(yè)轉型的重要經(jīng)濟時期，加快現(xiàn)代服務業(yè)發(fā)展是調整、優(yōu)化經(jīng)濟結構的重要舉措，而現(xiàn)行營業(yè)稅的制度性缺陷既不利于現(xiàn)代服務業(yè)轉型發(fā)展、不利于生產(chǎn)業(yè)與制造業(yè)協(xié)同發(fā)展，也不利于跨境服務貿(mào)易發(fā)展。增值稅是對在我國境內銷售貨物、提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，就其取得的增值額為計算依據(jù)征收的一種稅，是價外稅。營業(yè)稅與增值稅是我國目前最為重要的兩個流轉稅稅種，二者分離并行，交增值稅時不交營業(yè)稅，交營業(yè)稅時不交增值稅?！盃I改增”就是將原來征收營業(yè)稅的應稅項目改為征收增值稅，由原來地稅部門征收改為國稅部門負責征管?！盃I改增”旨在從制度上解決營業(yè)稅制下“道道征收，全額征稅”的重復征稅問題，實現(xiàn)增值稅稅制下的“環(huán)環(huán)征收、層層抵扣”，更好地發(fā)揮增值稅的中性作用，從而盡可能地抑制間接稅對經(jīng)濟的扭曲效應，使稅制更科學、更合理、更符合國際慣例。同時，“營改增”也是結構性減稅的一項重要措施，有利于保持北京在現(xiàn)代服務業(yè)中的領先地位，這對于北京今后的產(chǎn)業(yè)發(fā)展、產(chǎn)業(yè)結構的轉變，都具有非常重要的意義。

北京市經(jīng)濟發(fā)展格局

需要“營改增”

改革開放以來，北京的產(chǎn)業(yè)結構經(jīng)歷了較大變化，三次產(chǎn)業(yè)之間的比例關系有了明顯改善。總體看，第一產(chǎn)業(yè)、第二產(chǎn)業(yè)比重趨于下降，第三產(chǎn)業(yè)比重快速上升，產(chǎn)業(yè)結構不斷得以優(yōu)化。上世紀90年代以后，北京市為使經(jīng)濟發(fā)展更加符合首都的功能定位，加快了產(chǎn)業(yè)結構的調整。1994年服務業(yè)比重超過第二產(chǎn)業(yè)，形成“三、二、一”的產(chǎn)業(yè)格局，1995年服務業(yè)比重超過50%，標志著北京市從全國重要的工業(yè)基地逐步發(fā)展成為以第三產(chǎn)業(yè)為主的服務經(jīng)濟城市，此后，第三產(chǎn)業(yè)比重節(jié)節(jié)攀升，1998年超過60%，2006年超過70%，2011年達到75.75%。北京市已經(jīng)初步形成具有首都特色的服務業(yè)主導型產(chǎn)業(yè)結構。

從表1可以看到，第三產(chǎn)業(yè)不論在企業(yè)數(shù)量上還是經(jīng)濟規(guī)模上都已占據(jù)絕對的主導地位，首都經(jīng)濟進一步向現(xiàn)代服務業(yè)主導的服務經(jīng)濟轉型，這個趨勢與首都經(jīng)濟的功能定位十分契合。以服務業(yè)作為支撐和主導的經(jīng)濟結構是首都經(jīng)濟的首要特征。從資產(chǎn)總量看，北京市的資產(chǎn)總量中有96.1%是服務業(yè)的資產(chǎn)；從效益指標看，80%的財政收入來自服務業(yè)；另外，北京市75.4%的就業(yè)崗位由服務業(yè)提供，72.9%的外資投向服務業(yè)。這些數(shù)據(jù)表明，服務經(jīng)濟總量越來越大，比例越來越高，質量越來越好，已發(fā)展成為首都經(jīng)濟的重要支撐。

截至2011年底，北京市企業(yè)戶數(shù)中三個產(chǎn)業(yè)占比分別為0.67%、9.32%和90.01%；注冊資本占比分別為0.41%、16.95%和82.64%。2011年，北京市第三產(chǎn)業(yè)財政收入占比已經(jīng)達到80.7%，第二產(chǎn)業(yè)占到15.5%，第一產(chǎn)業(yè)少之又少。財政收入結構與第三、第二、第一產(chǎn)業(yè)結構相適應，充分體現(xiàn)出北京調整產(chǎn)業(yè)結構、加快轉變經(jīng)濟發(fā)展方式取得了積極成效。表2數(shù)據(jù)顯示，北京正在快速形成科技和文化創(chuàng)新“雙輪驅動”的發(fā)展格局。

“營改增”對服務業(yè)不同

行業(yè)稅負的影響

9月1日起，北京市正式實施營業(yè)稅改征增值稅試點改革，試點范圍包括陸路運輸、水路運輸、航空運輸、管道運輸、研發(fā)和技術、信息技術、文化創(chuàng)意、物流輔助、有形動產(chǎn)租賃業(yè)和鑒證咨詢服務業(yè)共十大服務業(yè)。從上海試點情況看，“營改增”之后第三產(chǎn)業(yè)成為試點地區(qū)主要受益對象。來自上海財稅部門的數(shù)據(jù)顯示，截至7月底，上海共有14.2萬戶企業(yè)納入“營改增”試點范圍，與營業(yè)稅稅制相比，試點企業(yè)和原增值稅一般納稅人整體減輕稅負約56億元。北京的第三產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值占GDP比重已達到75.75%，高于此前上海試點時57.9%的第三產(chǎn)業(yè)比重，優(yōu)化這部分行業(yè)的稅制，可以大力推動企業(yè)和行業(yè)的發(fā)展。因此，“營改增”對北京第三產(chǎn)業(yè)尤其是對現(xiàn)代服務業(yè)帶來的影響或將遠高于上海。

截至8月31日，北京市已確認“營改增”試點納稅人100403戶，其中，一般納稅人25509戶，小規(guī)模納稅人74894戶?！盃I改增”意在減少重復征稅，促進經(jīng)濟結構的調整，促進相關行業(yè)特別是服務業(yè)的發(fā)展，其方案設計是以不增加稅負為前提的。結合北京市整體稅收情況看，在前期準備工作中，北京市全面梳理了全市營業(yè)稅稅源信息，篩選出2011年全市共計25.8萬戶、1071.5億元營業(yè)稅稅源戶信息，初步統(tǒng)計本市交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)納稅人為13.8萬戶，涉及營業(yè)稅331.3億元，占全市營業(yè)稅收入的30.9%。通過開展調研分析，市地稅局的數(shù)據(jù)顯示，2011年在地稅繳納營業(yè)稅的戶數(shù)為25.8萬戶，本次試點改革涉及戶數(shù)為13.8萬戶，占繳納營業(yè)稅總戶數(shù)的53.49%。以2011年靜態(tài)數(shù)據(jù)測算，試點改革預計總減稅約165億元，其中北京市地方減稅72億元。

上海的試點顯示，“營改增”后近90%的試點企業(yè)達到減稅的結果，所有行業(yè)平均減稅10.6%，且減稅的企業(yè)和稅負水平呈逐月擴大趨勢，小微企業(yè)減稅額達到40%以上。對北京而言，從行業(yè)稅負來看，全部試點行業(yè)小規(guī)模納稅人稅率由原營業(yè)稅的3%或5%統(tǒng)一降低到增值稅的3%，稅負下降；銷售額超過500萬元的一般納稅人企業(yè)，稅率由營業(yè)稅的5%變?yōu)樵鲋刀惖?%，表面上稅率比小規(guī)模納稅人3%的稅率高了一倍，但這些企業(yè)采購的設備和服務支出，有許多都可以抵扣稅款，實際稅負也將降低。

同時，部分試點企業(yè)可能由于規(guī)模不同、成本結構不同、發(fā)展時期不同等原因，在新老稅制轉換期內產(chǎn)生稅負有所增加的情況。如交通運輸業(yè)從原營業(yè)稅的3%，提高到增值稅的11%，增加了8個百分點，幅度不可謂不大，在這樣的情況下，成本中可抵扣項目所占收入、成本比重的高低將直接決定交通運輸企業(yè)稅改后的稅負，目前由于大部分交通運輸企業(yè)可抵扣的進項稅金有限，導致行業(yè)整體稅負上升。有形動產(chǎn)租賃服務業(yè)“營改增”后整體稅負上升12%，影響較大，其中經(jīng)營租賃與融資租賃也差別很大。因為租賃業(yè)務被納入增值稅征收范圍，租賃公司提供租賃業(yè)務可以開具增值稅專用發(fā)票，租入機器設備的企業(yè)可以抵扣增值稅進項稅額，同時，雖然租賃有形動產(chǎn)適用17%的稅率，但經(jīng)營融資租賃業(yè)務的試點納稅人中的一般納稅人提供有形動產(chǎn)融資租賃服務，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行增值稅即征即退政策，這項規(guī)定大大減輕了融資租賃企業(yè)稅負；而對經(jīng)營租賃而言，增加稅負12%影響很大，但因增值稅有轉價性，接受方和提供方將共同分擔12%的稅負，這取決于企業(yè)最后的商業(yè)談判。為有效平衡這部分試點企業(yè)的稅負，北京將采取“超值返還”的扶持政策模式。即實施“營改增”方案后，設立了“營業(yè)稅改征增值稅試點改革財政扶持資金”，對稅負增加部分進行扶持，資金不設上限，具體增加多少就補貼多少，企業(yè)可按月進行申報，財政資金按季度預撥，資金按年清算。

“營改增”對不同類型企業(yè)

經(jīng)營決策的影響

增值稅是以商品（含應稅勞務）在流轉過程中產(chǎn)生的增值額作為計稅依據(jù)而征收的一種流轉稅。從計稅原理上說，增值稅是對商品生產(chǎn)、流通、勞務服務中多個環(huán)節(jié)的新增價值或商品的附加值征收的一種流轉稅。實行價外稅，也就是由消費者負擔，有增值才征稅沒增值不征稅。但在實際當中，商品新增價值或附加值在生產(chǎn)和流通過程中是很難準確計算的。因此，我國也采用國際上普遍采用的稅款抵扣的辦法。即根據(jù)銷售商品或勞務的銷售額，按規(guī)定的稅率計算出銷售稅額，然后扣除取得該商品或勞務時所支付的增值稅款，也就是進項稅額，其差額就是增值部分應交的稅額，這種計算方法體現(xiàn)了按增值因素計稅的原則。

“營改增”對北京市大部分服務型企業(yè)來說，稅負有所下降也體現(xiàn)為企業(yè)經(jīng)營利潤的上升。按照試點行業(yè)營業(yè)稅實際稅負測算，研發(fā)和技術服務、信息技術、文化創(chuàng)意等現(xiàn)代服務業(yè)基本在6%-10%之間。本次改革試點對服務業(yè)選擇了6%稅率，小規(guī)模的則適用3%的征收率，所以整體稅負并不增加或略有下降。稅負的下降必然帶來企業(yè)利潤的增加，從而增加企業(yè)的資本積累，促使企業(yè)走入良性運行軌道并不斷發(fā)展壯大。

篇8

根據(jù)國稅發(fā)[1996]123規(guī)定，僅限于老外商投資企業(yè)之間開展的間接出口業(yè)務是免稅的，非老企業(yè)之間的間接出口業(yè)務要視同內銷征稅。但在全國各地的實際管征中，幾乎對所有企業(yè)的間接出口業(yè)務都予以免稅。如果對間接出口稅收政策調整為視同內銷征稅，變動很大，應審慎處理。我們先對間接出口視同內銷征稅進行利弊分析。

有利之處：

1、視同內銷征稅有利于增值稅的規(guī)范管理，使間接出口環(huán)節(jié)不再游離于增值稅鏈條之外。拋開海關對料件的保稅進口因素，間接出口的經(jīng)營行為是一種內銷行為，從理論上講應該納入增值稅的課征范圍。據(jù)統(tǒng)計，目前全國每年有上千億的間接出易額，實行免稅政策，對整個增值稅管理影響可想而知。因此，對間接出口征稅可保持增值稅鏈條的連續(xù)性，有利于堵住偷逃稅的漏洞。

2、間接出口視同內銷征稅有利于稅務機關的管理。一個企業(yè)間接出口的客戶(即間接進口的企業(yè))很多，對間接出口免稅，稅務機關無法對每個間接進口的企業(yè)逐個跟蹤管理。間接出口、進口的兩家企業(yè)如果同在一地區(qū)或屬同一稅務機關管轄，對間接出口的免稅管理還比較容易；如果兩家企業(yè)不在同一地區(qū)甚至跨省市，稅務機關對其實施出口管理的難度就大了。另一方面，許多產(chǎn)品是在國內經(jīng)過多次結轉，也就是多次間接出口才真正出口離境，稅務機關對其管理難度就更大了。所以，對間接出口視同內銷征稅，將它納入增值稅管理范圍，將大大減輕稅務機關征管難度。

不利影響：

1、對間接出口視同內銷征稅不利于企業(yè)開展加工貿(mào)易。企業(yè)直接從國外進口料件加工后間接出口給另外一家企業(yè)，若對其征稅，由于企業(yè)前道環(huán)節(jié)是免稅進口的，沒有進項可以抵扣，在這種情況下，對間接出口業(yè)務征稅就相當于對產(chǎn)品全額而不是增值額征稅，企業(yè)的稅負很重。其次，在目前許多產(chǎn)品的出口退稅率低于征稅率情況下，對間接出口視同內銷征稅必然造成已納稅款得不到全額退稅，增加加工貿(mào)易企業(yè)稅收負擔；第三，對所有的間接出口所征的稅款，如果產(chǎn)品最后出口時都要退稅，在出口退稅指標比較緊和退稅速度慢的情況下，占用企業(yè)資金，不利于企業(yè)開展加工貿(mào)易。

2、在加工貿(mào)易整體稅收政策未作調整的情況下，對間接出口視同征稅會產(chǎn)生新的問題。目前，我國對加工貿(mào)易的主要稅收政策是進口料件保稅不征稅，出口加工貨物時退還其耗用的國產(chǎn)料件已征稅款．如果僅對間接出口征稅，會影響到加工貿(mào)易整體稅收政策。由于間接出口涉及海關對進口料件的保稅監(jiān)管，同時又涉及稅務機關對產(chǎn)品轉廠的稅收管理，如果稅務機關對間接出口視同內銷征稅，但海關對間接出口的產(chǎn)品實行保稅政策，政出多門，海關與稅務機關政策互相矛盾，會讓企業(yè)無所適從。另一方面，廣東省毗鄰港澳，如果對間接出口實行征稅政策，廣東省的進料加工企業(yè)很容易就把原來間接出口的產(chǎn)品改為直接出口到港澳地區(qū)后再進口到國內，甚至只要把集裝箱開到港澳繞一圈再轉回來就可以，所耗的運費肯定比間接出口所繳納的稅款少，但其他地區(qū)如上海的企業(yè)就沒有這樣的便利了，這會造成新的不公平競爭。如果僅對間接出口按內銷征稅，而其他形式的加工貿(mào)易稅收政策沒有改變，勢必會造成加工貿(mào)易因形式不同而稅負相差很大，成為新的稅收問題。也很難說企業(yè)不會把進料加工改為來料加工或別的形式。所以加工貿(mào)易涉及多種形式，情況復雜，調整間接出口的稅收政策，需要通盤考慮，還要兼顧間接出口涉及的方方面面。

調整和規(guī)范間接出口稅收政策的設想

通過上述分析，我們清楚地看到，對間接出口視同內銷征稅，有利之處主要是便利稅務機關的征管，弊端則是增加企業(yè)的稅負、甚至危及我國加工貿(mào)易出口，弊大于利。在全球經(jīng)濟一體化的背景下，對于我國這樣一個發(fā)展中國家而言，利用我國豐富的勞動力資源、廉價的土地、廠房等有利條件發(fā)展加工貿(mào)易，是我國發(fā)展對外貿(mào)易、發(fā)展經(jīng)濟的一種好途徑，國家應該繼續(xù)實施稅收鼓勵政策。對間接出口實行免稅政策，有利于發(fā)展加工貿(mào)易，擴大出口創(chuàng)匯。所以間接出口稅收政策的現(xiàn)實選擇是實行免稅政策。間接出口免稅政策造成的不利于增值稅規(guī)范管理、稅務機關征管難度大等弊病可以通過規(guī)范、調整間接出口稅收政策來解決：

1、參照國產(chǎn)鋼材“以產(chǎn)頂進”管理辦法，規(guī)范稅務機關對間接出口管理。早在92、93年，國家稅務總局就以國稅發(fā)[92]146號文、國稅外函[98]044號文等文件初步規(guī)范了間接出口的管理辦法。國家稅務總局可在這兩個文件的基礎上，參照鋼材“以產(chǎn)頂進”管理辦法，進一步規(guī)范間接出口的管理辦法。具體地講，(1)間接出口企業(yè)持有關資料，填報《間接出口免稅申報表》向其主管稅務機關申報免稅，在規(guī)定的時間內，間接出口企業(yè)所在地稅務機關根據(jù)間接進口企業(yè)所在地稅務機關簽發(fā)的《間接出口產(chǎn)品免稅業(yè)務聯(lián)系通知單》，對間接出口企業(yè)的免稅產(chǎn)品進行核銷；(2)間接進口企業(yè)應在免稅產(chǎn)品運抵后規(guī)定時限內，向其主管稅務機關辦理間接進口的登記備案手續(xù)，稅務機關出具《間接出口產(chǎn)品免稅業(yè)務聯(lián)系通知單》，并對間接進口的免稅產(chǎn)品進行監(jiān)管。管理的關鍵是對間接出口產(chǎn)品免稅建立業(yè)務聯(lián)系制度，加強稅務機關之間的協(xié)調、配合工作?？梢揽慷悇障到y(tǒng)強大的計算機系統(tǒng)與人才優(yōu)勢，由國家稅務總局出面協(xié)調，對間接出口、進口兩方企業(yè)主管稅務機關的業(yè)務管理、聯(lián)系、信息交換實行電子化管理。

2、間接出口稅收政策應與出口加工區(qū)的稅收政策協(xié)調起來，并以此作為突破口，逐步調整、規(guī)范加工貿(mào)易稅收政策。國際上對加工貿(mào)易的管理，一般是將加工貿(mào)易限定在特定的區(qū)域，如只能在出口加工區(qū)內從事加工貿(mào)易。而我國的加工貿(mào)易卻是“漫山放羊”，從事加工貿(mào)易的企業(yè)遍布全國，多年的管理經(jīng)驗證明，這樣的管理模式為企業(yè)偷漏稅、出口騙稅、走私等提供了便利條件。2000年國家出臺了《出口加工區(qū)稅收管理暫行辦法》，是國家調整加工貿(mào)易管理模式、稅收政策的一個嘗試?，F(xiàn)在全國各地的出口加工區(qū)處于籌建階段，而且地方政府的積極性不高。鑒此，應該將間接出口稅收政策與加工區(qū)稅收政策協(xié)調起來，為以后調整加工貿(mào)易稅收政策創(chuàng)造有利條件。在適當?shù)臅r候，將間接出口稅收政策調整為在出口加工區(qū)內的間接出口是免稅的，在出口加工區(qū)外的間接出口應視同內銷征稅，這樣既可以促進加工區(qū)的發(fā)展，規(guī)范加工貿(mào)易，又有利于稅務機關的管理。

篇9

根據(jù)國稅發(fā)[1996]123規(guī)定，僅限于老外商投資企業(yè)之間開展的間接出口業(yè)務是免稅的，非老企業(yè)之間的間接出口業(yè)務要視同內銷征稅。但在全國各地的實際管征中，幾乎對所有企業(yè)的間接出口業(yè)務都予以免稅。如果對間接出口稅收政策調整為視同內銷征稅，變動很大，應審慎處理。我們先對間接出口視同內銷征稅進行利弊分析。

有利之處：

1、視同內銷征稅有利于增值稅的規(guī)范管理，使間接出口環(huán)節(jié)不再游離于增值稅鏈條之外。拋開海關對料件的保稅進口因素，間接出口的經(jīng)營行為是一種內銷行為，從理論上講應該納入增值稅的課征范圍。據(jù)統(tǒng)計，目前全國每年有上千億的間接出易額，實行免稅政策，對整個增值稅管理影響可想而知。因此，對間接出口征稅可保持增值稅鏈條的連續(xù)性，有利于堵住偷逃稅的漏洞。

2、間接出口視同內銷征稅有利于稅務機關的管理。一個企業(yè)間接出口的客戶(即間接進口的企業(yè))很多，對間接出口免稅，稅務機關無法對每個間接進口的企業(yè)逐個跟蹤管理。間接出口、進口的兩家企業(yè)如果同在一地區(qū)或屬同一稅務機關管轄，對間接出口的免稅管理還比較容易；如果兩家企業(yè)不在同一地區(qū)甚至跨省市，稅務機關對其實施出口管理的難度就大了。另一方面，許多產(chǎn)品是在國內經(jīng)過多次結轉，也就是多次間接出口才真正出口離境，稅務機關對其管理難度就更大了。所以，對間接出口視同內銷征稅，將它納入增值稅管理范圍，將大大減輕稅務機關征管難度。

不利影響：

1、對間接出口視同內銷征稅不利于企業(yè)開展加工貿(mào)易。企業(yè)直接從國外進口料件加工后間接出口給另外一家企業(yè)，若對其征稅，由于企業(yè)前道環(huán)節(jié)是免稅進口的，沒有進項可以抵扣，在這種情況下，對間接出口業(yè)務征稅就相當于對產(chǎn)品全額而不是增值額征稅，企業(yè)的稅負很重。其次，在目前許多產(chǎn)品的出口退稅率低于征稅率情況下，對間接出口視同內銷征稅必然造成已納稅款得不到全額退稅，增加加工貿(mào)易企業(yè)稅收負擔；第三，對所有的間接出口所征的稅款，如果產(chǎn)品最后出口時都要退稅，在出口退稅指標比較緊和退稅速度慢的情況下，占用企業(yè)資金，不利于企業(yè)開展加工貿(mào)易。

2、在加工貿(mào)易整體稅收政策未作調整的情況下，對間接出口視同征稅會產(chǎn)生新的問題。目前，我國對加工貿(mào)易的主要稅收政策是進口料件保稅不征稅，出口加工貨物時退還其耗用的國產(chǎn)料件已征稅款．如果僅對間接出口征稅，會影響到加工貿(mào)易整體稅收政策。由于間接出口涉及海關對進口料件的保稅監(jiān)管，同時又涉及稅務機關對產(chǎn)品轉廠的稅收管理，如果稅務機關對間接出口視同內銷征稅，但海關對間接出口的產(chǎn)品實行保稅政策，政出多門，海關與稅務機關政策互相矛盾，會讓企業(yè)無所適從。另一方面，廣東省毗鄰港澳，如果對間接出口實行征稅政策，廣東省的進料加工企業(yè)很容易就把原來間接出口的產(chǎn)品改為直接出口到港澳地區(qū)后再進口到國內，甚至只要把集裝箱開到港澳繞一圈再轉回來就可以，所耗的運費肯定比間接出口所繳納的稅款少，但其他地區(qū)如上海的企業(yè)就沒有這樣的便利了，這會造成新的不公平競爭。如果僅對間接出口按內銷征稅，而其他形式的加工貿(mào)易稅收政策沒有改變，勢必會造成加工貿(mào)易因形式不同而稅負相差很大，成為新的稅收問題。也很難說企業(yè)不會把進料加工改為來料加工或別的形式。所以加工貿(mào)易涉及多種形式，情況復雜，調整間接出口的稅收政策，需要通盤考慮，還要兼顧間接出口涉及的方方面面。

調整和規(guī)范間接出口稅收政策的設想

通過上述分析，我們清楚地看到，對間接出口視同內銷征稅，有利之處主要是便利稅務機關的征管，弊端則是增加企業(yè)的稅負、甚至危及我國加工貿(mào)易出口，弊大于利。在全球經(jīng)濟一體化的背景下，對于我國這樣一個發(fā)展中國家而言，利用我國豐富的勞動力資源、廉價的土地、廠房等有利條件發(fā)展加工貿(mào)易，是我國發(fā)展對外貿(mào)易、發(fā)展經(jīng)濟的一種好途徑，國家應該繼續(xù)實施稅收鼓勵政策。對間接出口實行免稅政策，有利于發(fā)展加工貿(mào)易，擴大出口創(chuàng)匯。所以間接出口稅收政策的現(xiàn)實選擇是實行免稅政策。間接出口免稅政策造成的不利于增值稅規(guī)范管理、稅務機關征管難度大等弊病可以通過規(guī)范、調整間接出口稅收政策來解決：

1、參照國產(chǎn)鋼材“以產(chǎn)頂進”管理辦法，規(guī)范稅務機關對間接出口管理。早在92、93年，國家稅務總局就以國稅發(fā)[92]146號文、國稅外函[98]044號文等文件初步規(guī)范了間接出口的管理辦法。國家稅務總局可在這兩個文件的基礎上，參照鋼材“以產(chǎn)頂進”管理辦法，進一步規(guī)范間接出口的管理辦法。具體地講，(1)間接出口企業(yè)持有關資料，填報《間接出口免稅申報表》向其主管稅務機關申報免稅，在規(guī)定的時間內，間接出口企業(yè)所在地稅務機關根據(jù)間接進口企業(yè)所在地稅務機關簽發(fā)的《間接出口產(chǎn)品免稅業(yè)務聯(lián)系通知單》，對間接出口企業(yè)的免稅產(chǎn)品進行核銷；(2)間接進口企業(yè)應在免稅產(chǎn)品運抵后規(guī)定時限內，向其主管稅務機關辦理間接進口的登記備案手續(xù)，稅務機關出具《間接出口產(chǎn)品免稅業(yè)務聯(lián)系通知單》，并對間接進口的免稅產(chǎn)品進行監(jiān)管。管理的關鍵是對間接出口產(chǎn)品免稅建立業(yè)務聯(lián)系制度，加強稅務機關之間的協(xié)調、配合工作。可依靠稅務系統(tǒng)強大的計算機系統(tǒng)與人才優(yōu)勢，由國家稅務總局出面協(xié)調，對間接出口、進口兩方企業(yè)主管稅務機關的業(yè)務管理、聯(lián)系、信息交換實行電子化管理。

2、間接出口稅收政策應與出口加工區(qū)的稅收政策協(xié)調起來，并以此作為突破口，逐步調整、規(guī)范加工貿(mào)易稅收政策。國際上對加工貿(mào)易的管理，一般是將加工貿(mào)易限定在特定的區(qū)域，如只能在出口加工區(qū)內從事加工貿(mào)易。而我國的加工貿(mào)易卻是“漫山放羊”，從事加工貿(mào)易的企業(yè)遍布全國，多年的管理經(jīng)驗證明，這樣的管理模式為企業(yè)偷漏稅、出口騙稅、走私等提供了便利條件。2000年國家出臺了《出口加工區(qū)稅收管理暫行辦法》，是國家調整加工貿(mào)易管理模式、稅收政策的一個嘗試。現(xiàn)在全國各地的出口加工區(qū)處于籌建階段，而且地方政府的積極性不高。鑒此，應該將間接出口稅收政策與加工區(qū)稅收政策協(xié)調起來，為以后調整加工貿(mào)易稅收政策創(chuàng)造有利條件。在適當?shù)臅r候，將間接出口稅收政策調整為在出口加工區(qū)內的間接出口是免稅的，在出口加工區(qū)外的間接出口應視同內銷征稅，這樣既可以促進加工區(qū)的發(fā)展，規(guī)范加工貿(mào)易，又有利于稅務機關的管理。

篇10

設置“主營業(yè)務收入――出口視同內銷”用于核算出口視同內銷業(yè)務收入；“主營業(yè)務成本――出口視同內銷”用于核算出口視同內銷業(yè)務成本；“應交稅費――應交增值稅(進項稅額一出口視同內銷)”用于核算出口視同內銷貨物的增值稅進項稅額；“應交稅費――應交增值稅(銷項稅額一出口視同內銷)”用于核算出口視同內銷貨物的增值稅銷項稅額。國家明確規(guī)定不予退增值稅的貨物，即退稅率為零的貨物，因稅務處理上與“未在規(guī)定期限內申報退稅的貨物、雖已申報退稅但未在規(guī)定期限內向稅務機關補齊有關憑證的貨物”有所不同，為便于核算，建議有此類業(yè)務的企業(yè)增設“應交稅費――應交增值稅(進項稅額一出口零退稅)”、“應交稅費――應交增值稅(銷項稅額一出口零退稅)”兩個明細科目另行單獨核算。

二、會計核算

在賬務處理上，外貿(mào)企業(yè)未在規(guī)定期限內申報退稅的貨物、雖已申報退稅但未在規(guī)定期限內向稅務機關補齊有關憑證的出口貨物，與國內銷售商品不完全一樣。對于視同內銷的出口業(yè)務，首先應沖減外銷收入，同時確認內銷收入，并計提銷項稅額。銷項稅額計算公式為：

(1)一般納稅人以一般貿(mào)易方式出口上述貨物計算銷項稅額公式：銷項稅額=出口貨物離岸價格×外匯人民幣牌價÷(1＋法定增值稅稅率)×法定增值稅稅率

(2)一般納稅人以進料加工復出口貿(mào)易方式出口上述貨物以及小規(guī)模納稅人出口上述貨物計算應納稅額公式：應納稅額＝(出口貨物離岸價格×外匯人民幣牌價)÷(1＋征收率)×征收率

具體會計分錄如下：

(1)外銷收入轉“出口視同內銷收入”，同時計提銷項稅額

借：主營業(yè)務收入―外銷

(A＋B)

貸：主營業(yè)務收入――出口視同內銷

A

(金額為“企業(yè)出口貨物征稅聯(lián)系單”中“人民幣離岸價

”除以1.17后的金額，即計稅額，假定為A)

應交稅費――應交增值稅(銷項稅額一出口視同內銷)B

(金額為“企業(yè)出口貨物征稅聯(lián)系單”中“銷項稅額”，假

定為B)

(2)外銷成本轉“出口銷售成本”

借：主營業(yè)務成本――出口視同內銷

(金額為“進項稅額抵扣證明”中的“金額”欄數(shù)值)

貸：主營業(yè)務成本――外銷

(3)憑“進項稅額抵扣證明”，沖轉原有關增值稅處理憑證

借：主營業(yè)務成本――外銷(不退稅成本) 紅字(假定為－c)

應收出口退稅等科目

紅字(假定為－D)

貸：應交稅費――應交增值稅(出口退稅)

紅字(－c)

應交稅費――應交增值稅(進項稅額轉出－外銷)

紅字(－D)

且c＋D＝“進項稅額抵扣證明”中的“可抵扣稅額”欄數(shù)值。

外貿(mào)企業(yè)必須憑有關進項增值稅專用發(fā)票或進貨分批單向主管稅務機關申請開具《外貿(mào)企業(yè)出口視同內銷征稅貨物進項稅額抵扣證明》。進項增值稅專用發(fā)票或進貨分批單如一次性全部轉作當期內銷抵扣的，應按進項發(fā)票上的稅額或進貨分批單上“本次結余”的金額乘以征稅率填具《證明》的“可抵扣稅額”欄；如部分轉作當期內銷抵扣的，稅務機關應先為其開具進貨分批單，同時按進貨分批單上本次申報金額乘以征稅率填具《證明》的“可抵扣稅額”欄。

(4)結轉進項稅額

借：應交稅費――應交增值稅(進項稅額一出口視同內銷)

(假定為E)

貸：應交稅費――應交增值稅(進項稅額―外銷) E

且E＝c＋D＝“進項稅額抵扣證明”中的“可抵扣稅額”欄數(shù)值。

國家明確規(guī)定不予退增值稅的貨物，即退稅率為零的貨物，因出口時已知無退稅、且要計提銷項稅額繳稅，所以稅務機關一般只受理“企業(yè)出口貨物征稅聯(lián)系單”，審批確認銷項征稅，對“進項稅額抵扣證明”不予辦理，因此企業(yè)應在出口入賬時即確認出口視同內銷收入，直接計提銷項稅額并結轉成本，會計分錄如下：

(1)商品入庫時

借：庫存商品等科目

應交稅費――應交增值稅(進項稅額一出口零退稅)

貸：應付賬款等科目

(2)銷售確認入賬

借：應收賬款――國外

貸：主營業(yè)務收入――出口視同內銷

應交稅費――應交增值稅(銷項稅額――出口零退稅)

(3)成本結轉

借：主營業(yè)務成本――出口視同內銷

貸：庫存商品等科目

三、稅務處理