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篇1

我國新頒布的《企業(yè)會計準則第6號─無形資產(chǎn)》中指出，無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。無形資產(chǎn)的取得途徑主要有外購、自行研究開發(fā)、接受投資者投入、通過非貨幣性資產(chǎn)交換或債務重組等方式取得。

研發(fā)費用是指企業(yè)為內(nèi)部開發(fā)新產(chǎn)品、改進舊產(chǎn)品或降低企業(yè)經(jīng)營成本時發(fā)生的相關支出。具體包括：研究與開發(fā)過程中耗費的材料；研發(fā)人員薪酬；為研發(fā)使用設備的折舊；為研發(fā)活動購置固定資產(chǎn)及無形資產(chǎn)耗用的成本；委托其他單位及個人所承擔的研發(fā)費用支出等。

二、新準則下研發(fā)費用的會計處理

目前，國際上大部分國家對于無形資產(chǎn)的研發(fā)費用都采用有條件的資本化，即事先確定符合資本化的標準，當研發(fā)支出符合資本化條件時予以資本化，達不到資本化條件時則予以費用化。我國在舊的會計準則下，對于無形資產(chǎn)研發(fā)費用的會計處理是直接予以費用化，計入當期損益；而在新準則下，我國則采用了與國際趨同的會計處理方法，對企業(yè)自行研究開發(fā)的項目，分為研究階段和開發(fā)階段，并且設置“研發(fā)支出”賬戶對其分別進行核算。其中研究階段的支出全部費用化處理，計入“研發(fā)支出─費用化支出”賬戶，計入當期損益；對于進入開發(fā)階段符合五項資本化條件的開發(fā)支出予以資本化處理，計入“研發(fā)支出─資本化支出”，最終形成“無形資產(chǎn)”項目的初始成本，不滿足資本化條件的支出仍然計入“研發(fā)支出─費用化支出”，計入當期損益；對于無法區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出的全部予以費用化處理。

三、新準則下研發(fā)費用會計處理存在的主要問題

目前我國基于新準則對于無形資產(chǎn)研發(fā)費用的會計處理方式采用趨同于國際會計準則的處理方法，比采用舊準則核算更為科學、合理，并且有利于增強企業(yè)科技創(chuàng)新的動力，提升自我創(chuàng)造的能力。但是在實際運用過程中也存在著一些問題，主要表現(xiàn)在以下三個方面。

1.研發(fā)費用中對于費用化、資本化的界定標準列示不甚明確。新會計準則中盡管對研發(fā)費用的處理分為研究階段和開發(fā)階段，并對每階段的定義予以說明。但在實際研發(fā)活動中，不同行業(yè)、不同項目的開發(fā)過程是復雜多變的，而且研發(fā)過程出現(xiàn)明顯差異性，且新產(chǎn)品、新技術(shù)等的開發(fā)是由企業(yè)的股東會（董事會）或管理層匯總立項并規(guī)定具體的實施細則，會計部門并非研發(fā)活動任務的初始設計者，所以會計核算部門很難將研發(fā)活動清晰劃分為研究階段和開發(fā)階段。

2.研發(fā)費用中資本化認定條件難以界定，導致企業(yè)對自身盈余進行操控。新會計準則中，對于無形資產(chǎn)開發(fā)階段的資本化支出界定條件共有5項。分別為：①完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性。②具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖。③無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場；無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應當證明其有用性。④有足夠的技術(shù)、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)。⑤歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠計量。同時滿足這5個條件才能夠確認為無形資產(chǎn)。這種判斷在某種程度上具有很強的主觀性，在很大程度上取決于會計人員的職業(yè)判斷，這樣管理層可按照企業(yè)自身需求操控符合“資本化”的條件，從而加大企業(yè)操控盈余管理的空間。并且無形資產(chǎn)準則中對形成并在財務報告中列示的“無形資產(chǎn)”應如何后續(xù)攤銷并未進行明確規(guī)定，僅列示“企業(yè)無形資產(chǎn)的攤銷方式，應當反映與該無形資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式?！币虼擞譃槠髽I(yè)自主選擇列為資產(chǎn)的研發(fā)費用的攤銷方法提供了便利，從而又在一定程度上擴大了管理層對企業(yè)盈余操縱的空間。

3.研發(fā)費用中資本化金額只包括了其中的一部分開發(fā)支出，為無形資產(chǎn)實際價值量的認定帶來了困難。企業(yè)無形資產(chǎn)的研發(fā)費用通常很大，如果只將開發(fā)費用在符合五個條件下的支出予以資本化，而其余的研究費用和開發(fā)過程不符合資本化條件的支出都不予以資本化，這種會計計量方法可能導致其賬面價值認定遠低于其實際價值，其核算方法本身既不能反映自創(chuàng)無形資產(chǎn)的真實價值，也未能合理揭示無形資產(chǎn)的本質(zhì)。企業(yè)對于一項新技術(shù)的研發(fā)往往需要較長時間，而企業(yè)會計報告是以一個會計年度為報告時限。因此，會計報告中對于開發(fā)成功才形成的無形資產(chǎn)僅以該年度的開發(fā)支出計入無形資產(chǎn)的價值，從數(shù)據(jù)傳輸?shù)慕嵌榷杂植荒芊从碂o形資產(chǎn)的實際價值。作為會計報表的使用者，很難從報告數(shù)據(jù)中預計企業(yè)發(fā)展?jié)摿案咝录夹g(shù)的潛在價值，也無法合理獲取企業(yè)研發(fā)方面投入成本的詳細數(shù)據(jù)，影響投資者對企業(yè)未來投資價值的合理判斷。

四、對于新準則下無形資產(chǎn)研發(fā)費用會計處理方法的改進建議

我國在新會計準則下對于無形資產(chǎn)研發(fā)費用會計處理，在實際運用過程中出現(xiàn)了一些突出問題，現(xiàn)針對這些問題提出以下三方面的合理化建議。

1.詳細制定研究階段和開發(fā)階段劃分時的判定標準。為更好的劃分研究階段和開發(fā)階段的判定標準，可以從以下三方面入手：①要求企業(yè)規(guī)范科技研發(fā)項目的立項程序，從源頭為研究、開發(fā)的具體判定打好基礎，要求企業(yè)在立項文件中明確研發(fā)項目的名稱、內(nèi)容、研發(fā)經(jīng)費的預算以及研發(fā)期限等事項。并及時向主管稅務機關備案，為企業(yè)會計部門對研究開發(fā)核算單獨建賬提供合理依據(jù)。②要求企業(yè)事先制定、規(guī)范企業(yè)對于研發(fā)費用的會計核算方法。③加強企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督，由會計人員和研發(fā)項目負責人共同建立相關資料和信息采集，通過討論協(xié)同作出判斷。若以往有研發(fā)經(jīng)驗的，要求建立檔案文檔，并將以往經(jīng)驗合理的納入劃分界定標準范圍。

篇2

一、高校國有資產(chǎn)的內(nèi)涵及表現(xiàn)形式

高校國有資產(chǎn)是指高校占有或者使用的，在法律上認為是國家所有的，能以貨幣計量的經(jīng)濟資源。它是高校賴以生存和發(fā)展的物質(zhì)技術(shù)基礎，也是衡量高校辦學實力的重要標準。

目前我國高校的國有資產(chǎn)主要以以下幾種形式存在：上級撥款；學校創(chuàng)收；接受的贊助和捐贈；土地、房屋、設備、家具及圖書等固定資產(chǎn)；經(jīng)營性公司自購的資產(chǎn)；高校對外投資中，一部分由非經(jīng)營性資產(chǎn)轉(zhuǎn)為經(jīng)營性資產(chǎn)；校名、科研成果、專利等無形資產(chǎn)。

二、高校國有資產(chǎn)管理的現(xiàn)狀及存在的主要問題

近幾年來，財政部對事業(yè)單位資產(chǎn)管理不斷改革和深化，積極推進資產(chǎn)管理信息化，使得事業(yè)單位資產(chǎn)管理在管理水平和管理手段上都得到很大提高，尤其各省屬高校紛紛設立專門的國有資產(chǎn)管理部門，采用資產(chǎn)管理軟件進行資產(chǎn)日常管理。但隨著高校辦學規(guī)模的擴大，學生人數(shù)的快速增加，高校資產(chǎn)在數(shù)量和質(zhì)量上也有了前所未有的增長，如何管理好國有資產(chǎn)，避免資產(chǎn)流失、閑置以及使用率低等問題仍然存在。

1、管理現(xiàn)狀

目前高校對國有資產(chǎn)的管理基本上實行統(tǒng)一領導、分級管理、各負其責的原則。財務部門負責全校貨幣資金、應收款項等流動資產(chǎn)的核算，管理學校事業(yè)性經(jīng)費和創(chuàng)收收入的預、決算工作，負責各部門資產(chǎn)的金額賬登記；國有資產(chǎn)管理部門主要負責全校固定資產(chǎn)的建賬、登記、調(diào)配及全校物資采購，負責制定資產(chǎn)管理的各項規(guī)章制度及全校資產(chǎn)的清查工作；基建部門負責全校土地的規(guī)劃、管理和使用；圖書管理部門負責圖書的日常管理及圖書登記、入庫工作；產(chǎn)業(yè)開發(fā)部門及學校下屬的單位則自行管理本部門資產(chǎn)。有些規(guī)模較小的學校在資產(chǎn)管理上更是存在由財務、國資、基建、后勤、圖書館、實驗中心以及教務等多部門分管的狀況。

2、存在的主要問題

（1）當前多部門監(jiān)管的管理體制不能適應新形式的資產(chǎn)管理需要。把學校的國有資產(chǎn)劃分為若干部分，分別由不同部門分管，雖然各部門各負其責，但各部門的管理方式千差萬別、執(zhí)行力度不一，致使管理上出現(xiàn)交叉、重復，相互間又銜接不夠，導致在實際工作中出現(xiàn)相互扯皮推諉現(xiàn)象，甚至在某些管理環(huán)節(jié)上出現(xiàn)真空地帶。

（2）固定資產(chǎn)的界定不合理。首先，對固定資產(chǎn)的界定范圍不能適應當前經(jīng)濟發(fā)展需要，目前各高校都是根據(jù)《事業(yè)單位財務規(guī)則》的規(guī)定，一般設備在500元以上，專用設備800元以上，使用年限超過一年，作為批量購進的耐用時間在一年以上的同類物資，雖然單位價值沒有達到規(guī)定，也應作為固定資產(chǎn)進行管理。這樣的規(guī)定在經(jīng)濟快速發(fā)展、物價不斷上漲的今天，臨界值規(guī)定明顯偏低，使得原本應該歸為低值品或耗材類的變?yōu)楣潭ㄙY產(chǎn)。不僅增大了固定資產(chǎn)管理范圍，也增加了管理難度。其次，電子產(chǎn)品和網(wǎng)絡設備給固定資產(chǎn)的界定帶來了新的課題。比如電子圖書，沒有實物形態(tài)，價值低，但是使用年限長及批量購置總價值較大，無論是作為還是不作為固定資產(chǎn)都有一定的道理；而計算機網(wǎng)絡布點等項目的購建處理，涉及線材、管網(wǎng)及網(wǎng)絡接口費用、施工費用、安裝調(diào)試費用等。其中真正達到固定資產(chǎn)標準的設備如機柜、配線架、交換機等價值在整個網(wǎng)絡工程項目中所占比例較小，如果按單臺件固定資產(chǎn)標準入賬的話，只有少數(shù)幾臺設備和夠標準的家具能作為固定資產(chǎn)處理，大量的線材、管網(wǎng)及施工費用等只能作為費用支出處理。但是，該項目整套網(wǎng)絡的使用壽命至少在幾年以上，其支出也遠遠超過固定資產(chǎn)標準，如果將該網(wǎng)絡項目作為一項固定資產(chǎn)入賬，那也是很有道理的。

（3）固定資產(chǎn)管理存在問題。第一，固定資產(chǎn)管理制度不健全、不完善、執(zhí)行不力。高校固定資產(chǎn)管理僅停留在賬務管理階段，在固定資產(chǎn)的購置審批、日常維護、報廢處置以及在進行機構(gòu)調(diào)整或人員變動中對資產(chǎn)的移交、調(diào)撥等都缺乏相關制度支持或存在制度不細化，難以執(zhí)行的問題。第二，資產(chǎn)配置不合理，資源缺乏共享，閑置與短缺共存。尤其實驗設備在一些部門存在利用率低和閑置，另一些部門卻因缺乏而急需設備。資產(chǎn)管理部門難以集中管理，合理配置，使得設備重復購置、盲目采購而利用率不高。因此，延長設備的使用壽命、提高使用效益也等于節(jié)約經(jīng)費支出，減少資產(chǎn)浪費。第三，資產(chǎn)管理手段落后，與當前高校規(guī)模不匹配。近年來，財政部為推動事業(yè)單位資產(chǎn)管理，積極推行資產(chǎn)管理信息化，在全國范圍內(nèi)實行“金財工程”，成效顯著。各高?；旧弦捕紝崿F(xiàn)了資產(chǎn)管理信息化，但是高校規(guī)模大，資產(chǎn)形式與數(shù)量多且復雜，一些小型的資產(chǎn)管理軟件僅能滿足管理資產(chǎn)賬務，而不能用于資產(chǎn)的全面管理。因此，借助高效的資產(chǎn)管理軟件也是提高資產(chǎn)管理水平的一個重要手段。

（4）經(jīng)營性資產(chǎn)監(jiān)管缺失、管理不規(guī)范。高校經(jīng)營性資產(chǎn)的管理有的是由學校設立的校辦產(chǎn)業(yè)處或資產(chǎn)經(jīng)營公司進行管理，有的由后勤公司管理，學校的實驗設備、體育館，以及器材等教學設備由各系部自行管理，而主管整個國有資產(chǎn)的國資處僅僅負責非經(jīng)營性資產(chǎn)的管理，對于經(jīng)營性資產(chǎn)雖然具有監(jiān)管權(quán)利，但由于諸多因素限制，僅限于參與數(shù)據(jù)上的統(tǒng)計。用于對外出租、出借的收入無法監(jiān)管，容易形成“小金庫”。

（5）無形資產(chǎn)管理意識淡漠。由于高校的性質(zhì)屬于非盈利組織，主要任務在教學和科研方面，這樣勢必弱化高校的經(jīng)營意識，使得高校領導以及資產(chǎn)管理部門尚未充分認識到無形資產(chǎn)的價值，沒有依法對有關的無形資產(chǎn)進行價值評估、使用和轉(zhuǎn)讓；對版權(quán)、專利權(quán)、技術(shù)投資、科研成果轉(zhuǎn)化，以及校名、校徽等無形資產(chǎn)沒有給予合理保護和有效利用；對一些由國家政府部門或社會團體授權(quán)的如“211工程”、“國家重點實驗室”、“國家或省級重點學科”等未作為無形資產(chǎn)進行管理。

三、改進和提高高校國有資產(chǎn)管理的對策及建議

1、提高認識，加強管理隊伍建設

全校教職工，特別是各部門領導，應對國有資產(chǎn)管理給予高度重視，大力支持國有資產(chǎn)管理，保證國有資產(chǎn)的安全、完整。國有資產(chǎn)管理部門首先應加大對資產(chǎn)管理的宣傳力度，使全校教職工和各級領導了解資產(chǎn)管理的重要性和緊迫性。其次要加強國有資產(chǎn)管理隊伍的建設，定期對人員進行培訓和交流，培養(yǎng)一批既懂專業(yè)又具有良好綜合素質(zhì)的專業(yè)管理人員。

2、完善資產(chǎn)管理體制，理順產(chǎn)權(quán)關系，明確責任

針對高校目前多頭管理的現(xiàn)狀，國有資產(chǎn)應明確監(jiān)管主體及其具體的職責，建立有效的國有資產(chǎn)監(jiān)管機制，規(guī)范國有資產(chǎn)管理的具體行為。建立專門的資產(chǎn)管理部門主管全校資產(chǎn)、土地、房屋、一般設備（包括家具、車輛）、專用設備和其他，圖書具體由圖書館管理，但圖書的采購、監(jiān)管及入庫登記歸國資部門管理，經(jīng)營性資產(chǎn)主要由經(jīng)營公司管理，但國資管理部門應進行監(jiān)管，對其資產(chǎn)的使用、處置有監(jiān)管權(quán)。

3、修訂固定資產(chǎn)的界定標準

《企業(yè)會計準則》規(guī)定，凡使用年限一年以上，單位價值在2000元以上的資產(chǎn)，稱為固定資產(chǎn)。也就是說，按權(quán)責發(fā)生制進行核算的公司企業(yè)關于固定資產(chǎn)的價值界定標準已經(jīng)提升到2000元，參照目前的物價水平，事業(yè)單位（高校）也應適應經(jīng)濟發(fā)展，將界定標準提高，如U盤、移動硬盤、電暖氣、風扇及桌椅等本應為消耗品的就可以地不作為固定資產(chǎn)管理，從而將重心更多地放在儀器設備的管理上，著力提高設備利用率。

4、加強資產(chǎn)日常管理，做好基礎工作

重視資產(chǎn)的日常管理，做好資產(chǎn)的基礎性工作對保證國有資產(chǎn)的安全，提高其使用效益有著十分積極的作用。在日常管理中，做好資產(chǎn)賬的登記工作，詳細記錄資產(chǎn)的申請、審批、購置及使用等情況，如果發(fā)生數(shù)據(jù)變動，必須及時更新賬卡信息。定期進行資產(chǎn)清查，對全院資產(chǎn)進行賬、卡、物的核對，摸清情況，發(fā)現(xiàn)管理中存在的問題。嚴格執(zhí)行各項規(guī)章制度，實行獎懲措施。

（1）登記制度。登記工作是資產(chǎn)管理中最基礎的工作，必須建立和健全固定資產(chǎn)賬卡和低值易耗品的備查登記簿，對資產(chǎn)按存量、分布及增減變動情況進行如實登記，從而對國有資產(chǎn)進行全方位的管理和控制，從根本上解決賬實不符、有賬無物或有物無賬的問題。

（2）保管制度。對國有資產(chǎn)建立必要的保管制度，防止丟失或損毀。在資產(chǎn)的使用部門配備專人管理，可以及時掌握資產(chǎn)的利用或閑置情況，便于資產(chǎn)管理部門進行資產(chǎn)調(diào)配。

（3）賠償制度。因管理不善或其他原因造成國有資產(chǎn)丟失和損壞的，應按責任大小追究當事人的賠償責任。

（4）檢查制度。國有資產(chǎn)管理部門應每年對國有資產(chǎn)使用單位進行一次檢查，從而及時發(fā)現(xiàn)使用和管理方面存在的問題，對存在問題的部門進行通報處理，對資產(chǎn)管理好的部門進行表揚獎勵。

（5）維護管理制度。對固定資產(chǎn)應進行及時的維護、維修和改造，延長其使用壽命，使其發(fā)揮更大的作用，這樣等于節(jié)約了學校經(jīng)費的支出。

5、加快資產(chǎn)管理信息化步伐

為加強資產(chǎn)管理，適應高科技發(fā)展，利用網(wǎng)絡技術(shù)對資產(chǎn)實行網(wǎng)絡化管理也是提高資產(chǎn)管理水平的有效手段。采用先進的資產(chǎn)管理軟件，使其能涵蓋高校資產(chǎn)管理的全部內(nèi)容、具有完整的賬務體系、具有相關職能部門和歸口管理部門的審核功能，實現(xiàn)一項業(yè)務可由多個部門進行監(jiān)管。由此可實現(xiàn)資產(chǎn)的動態(tài)管理，有關部門可隨時查詢和獲取有關信息反饋；管理部門可及時組織資產(chǎn)調(diào)配，實現(xiàn)資產(chǎn)的有效配置和動態(tài)監(jiān)管；各部門能更方便地通過網(wǎng)絡辦理相關業(yè)務，從而提高資產(chǎn)管理效率和工作質(zhì)量。

6、重視無形資產(chǎn)的利用

高校無形資產(chǎn)管理的好壞，直接影響著高校知識產(chǎn)權(quán)的保護和高?？萍汲晒霓D(zhuǎn)化。因此，要對無形資產(chǎn)加強管理，采取必要的措施，有效保護和利用無形資產(chǎn)，減少和杜絕流失，真正實現(xiàn)無形資產(chǎn)的價值。首先要提高對無形資產(chǎn)的認識和重視，加強宣傳力度，強化意識，提高自我保護能力，在教職員工中廣泛開展無形資產(chǎn)知識的宣傳、教育，讓與無形資產(chǎn)有關的法律、法規(guī)深入人心。其次要加強無形資產(chǎn)的法律保護，對學校的無形資產(chǎn)要及時進行注冊，只要依法符合注冊登記條件的，就要及時辦理好相關的法律手續(xù)，使其受到法律的保護。

7、加強經(jīng)營性資產(chǎn)的監(jiān)管力度

對轉(zhuǎn)為經(jīng)營性資產(chǎn)的國有資產(chǎn)應實行企業(yè)化管理，進行國有資產(chǎn)的“剝離轉(zhuǎn)制”，從建立運營機制、進行成本補償、實行績效考核制度、進行合理的利益分配等方面著手，建立高校經(jīng)營性國有資產(chǎn)保值增值的長效機制，從財務和資產(chǎn)管理兩方面同時監(jiān)管經(jīng)營性資產(chǎn)，防止國有資產(chǎn)流失。

【參考文獻】

篇3

1、適用的范圍界定更明確。現(xiàn)行準則規(guī)定,無形資產(chǎn)準則不涉及企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽,但同時規(guī)定,無形資產(chǎn)分為可辨認無形資產(chǎn)和不可辨認無形資產(chǎn),不可辨認無形資產(chǎn)是指商譽,這樣在范圍界定的表述上前后就有了矛盾。新準則明確規(guī)定本準則不包括商譽,商譽在企業(yè)合并相關準則中規(guī)定,同時還規(guī)定礦區(qū)權(quán)益和作為投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)也不得適用本準則,應分別適用《企業(yè)會計準則第27號—石油天然氣開采》和《企業(yè)會計準則第3號—投資性房地產(chǎn)》準則規(guī)定。

2、無形資產(chǎn)的定義更加簡單明了。現(xiàn)行準則規(guī)定“無形資產(chǎn)指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租給他人、或為管理目的而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)?！毙聹蕜t規(guī)定“無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)?！毙聹蕜t給定的定義,簡單明了,既點明了無形資產(chǎn)必須是企業(yè)的資產(chǎn)(企業(yè)擁有或控制),又界定了無形資產(chǎn)是可辨認資產(chǎn),同時又強調(diào)了無形資產(chǎn)沒有實物形態(tài)非貨幣性資產(chǎn)的本質(zhì)。

3、無形資產(chǎn)確認標準富有操作性。新準則在無形資產(chǎn)的確認上較現(xiàn)行準則更富有可操作性,主要體現(xiàn)在:(1)新準則明確了達到無形資產(chǎn)可辨認性的兩個標準,為會計人員進行無形資產(chǎn)的確認提供具體的、富有操作意義的政策依據(jù)。(2)在判斷無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟利益是否很可能流入企業(yè)時,規(guī)定“應當對無形資產(chǎn)在預計使用壽命內(nèi)可能存在的各種經(jīng)濟因素做出合理估計,并且應當有明確證據(jù)支持?！睘闀嬋藛T職業(yè)判斷提供政策依據(jù)。(3)對企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目,從根本上改變了現(xiàn)行準則“一刀切”的辦法,界定研究開發(fā)費用“兩階段確認法”:企業(yè)在研究階段發(fā)生的支出應于發(fā)生時確認為當期損益,在開發(fā)階段的支出要求同時滿足五個條件才能確認為無形資產(chǎn),這樣不僅使無形資產(chǎn)實務操作有章可循,而且從根本上解決研發(fā)費用在資本化和費用化之間“無序游離”的問題。(4)新增加了“企業(yè)自創(chuàng)的商譽以及內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報刊名等,不能確認為無形資產(chǎn)”的內(nèi)容。

4、無形資產(chǎn)計量規(guī)定更加科學、精確。新準則對無形資產(chǎn)計量分別初始計量和后續(xù)計量兩章內(nèi)容進行表述,與現(xiàn)行準則相比,計量規(guī)定不僅操作性強,而且更加精確到位。(1)外購無形資產(chǎn)的成本,計量內(nèi)容更加具體化,強調(diào)必須是該資產(chǎn)達到預定用途所發(fā)生的必要支出,對超過正常信用期限購入的無形資產(chǎn),其成本以購入價款的現(xiàn)值為基礎確定,實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額,除按規(guī)定可以將一部分資本化之外,其余的應在信用期間確認為利息費用,如此處理充分體現(xiàn)該無形資產(chǎn)的融資性質(zhì)。(2)自行開發(fā)的無形資產(chǎn),明確了“兩階段核算法”,研究階段的支出費用化,并且對已經(jīng)費用化的支出不再調(diào)整,開發(fā)階段的支出在同時滿足五個條件時記入無形資產(chǎn)的成本,新準則將企業(yè)研發(fā)支出分階段處理,既允許研究階段支出費用化又允許開發(fā)階段支出資本化,既遵循了穩(wěn)健性原則又更好地體現(xiàn)了配比原則、真實性原則和一致性原則,而且與國際會計準則的相關規(guī)定協(xié)調(diào)一致。(3)對于投資者投入無形資產(chǎn)的成本取消了現(xiàn)行準則“企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn),應以該無形資產(chǎn)在投資方的賬面價值作為入賬價值”的規(guī)定,既考慮了需要,也考慮了可能,避免了現(xiàn)行準則引發(fā)的許多難題。(4)企業(yè)通過其他方式取得的無形資產(chǎn),應分別不同的來源按照相應準則的規(guī)定內(nèi)容來確定其初始計量。(5)新準則分別規(guī)定了兩類無形資產(chǎn)的后續(xù)計量方法,對于使用壽命有限的無形資產(chǎn),其應攤銷金額應當在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷,同時又規(guī)定其攤銷的起止時點、攤銷方法的選擇依據(jù)、應攤銷金額的確定、攤銷費用的具體歸屬。對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)明確規(guī)定不應攤銷,應運用穩(wěn)健性的原則,進行減值測試。(6)對于無形資產(chǎn)的后續(xù)支出,取消了現(xiàn)行準則“無形資產(chǎn)在確認后發(fā)生的支出應在發(fā)生時確認為當期費用”的內(nèi)容。(7)無形資產(chǎn)的減值,要求企業(yè)按照《企業(yè)會計準則第8號—資產(chǎn)減值》處理,在資產(chǎn)減值準則中明確規(guī)定無形資產(chǎn)減值準備一經(jīng)計提不得轉(zhuǎn)回。

5、無形資產(chǎn)披露的信息量更為寬泛。新準則關于無形資產(chǎn)披露內(nèi)容較現(xiàn)行準則更為寬泛,除了現(xiàn)行準則披露內(nèi)容外,新準則還增加了:(1)對使用壽命有限的無形資產(chǎn),披露其使用壽命的估計情況;使用壽命不確定的無形資產(chǎn),其使用壽命不確定的判斷依據(jù)。(2)對無形資產(chǎn)攤銷方法的披露。(3)用于擔保的無形資產(chǎn)賬面價值、當期攤銷金額等情況。(4)記入當期損益和確認為無形資產(chǎn)的研究開發(fā)支出金額等內(nèi)容。這樣便于會計信息的使用者對企業(yè)無形資產(chǎn)會計內(nèi)容有比較全面的了解,也便于管理層對企業(yè)無形資產(chǎn)進行有效地管理。

二、新準則實施研究

在經(jīng)濟高速發(fā)展、企業(yè)之間競爭日趨激烈的今天,無形資產(chǎn)作為企業(yè)一項特殊資產(chǎn),不僅是維持企業(yè)生存和發(fā)展的重要支柱,而且也是反映一個企業(yè)乃至一個國家經(jīng)濟綜合實力的重要指標,無形資產(chǎn)的重要作用比任何時代顯得更為突出。因此,對無形資產(chǎn)進行有效地核算和管理也就顯得尤為重要。資產(chǎn)管理的歷史經(jīng)驗告訴我們:資產(chǎn)的管理應是雙重的,不僅需要制訂完善的準則制度,而且更需要將準則制度具體落實,并且其實施比制訂更為重要。所以,目前,準則已經(jīng)制定頒布了,是否能起到規(guī)范效應,關鍵取決于落實。

1、深刻理解企業(yè)會計準則與時俱進的特點。本次頒發(fā)的38個具體準則,無論是準則體系、還是準則內(nèi)容,均符合我國經(jīng)濟發(fā)展的實際情況,它的制定和實施是非常重要和及時的。頒布和實施《企業(yè)會計準則》不僅是健全和完善企業(yè)會計法規(guī)體系的需要,而且是提高企業(yè)會計信息質(zhì)量、滿足社會經(jīng)濟發(fā)展的需要;既是我國會計工作的需要,也是與國際會計準則接軌,實現(xiàn)會計國際協(xié)調(diào)的需要。它充分體現(xiàn)了我國會計制度改革的指導思想,也表明我國會計制度建設進入到一個新的水平。它不僅是我國企業(yè)會計制度發(fā)展史上的一塊里程碑,而且更是我國會計理論和會計實務發(fā)展和完善的歷史見證。

篇4

一、引言

經(jīng)濟全球化趨勢蔓延，以先進技術(shù)為標志的第三次科技革命和產(chǎn)業(yè)革命催生了資本在全球范圍內(nèi)第三次擴張浪潮。資本的全球化帶來機遇的同時也帶來了一些不利的影響，諸如歐債危機、金融動蕩、股市低迷等，實體經(jīng)濟無時無刻不面臨著嚴峻考驗。企業(yè)怎樣才能在大浪淘沙中保持一份可持續(xù)發(fā)展能力，驅(qū)動力何在？顯然，“無形資產(chǎn)是這次資本擴張的急先鋒，緊密配合有形資產(chǎn)進入世界市場”。近年來，商標搶注、專利紛爭、著作權(quán)大戰(zhàn)等典型事件屢屢發(fā)生，司法糾紛案件大幅攀升。據(jù)歐洲品牌研究院最新的全球品牌價值百強榜，蘋果以697億歐元的品牌總價值位居榜首，可口可樂、微軟分別以550.79億歐元、513億歐元位居第二、第三位。這預示著現(xiàn)代企業(yè)管理重心逐漸向無形資產(chǎn)管理傾斜。但是，市場是瞬息萬變的，能否及時、準確地核算無形資產(chǎn)價值對企業(yè)來說至關重要，尤其是后續(xù)管理過程中遇到的一些問題。結(jié)合最新稅法精神，本文從財務會計與稅務會計角度對無形資產(chǎn)損失稅前扣除規(guī)定進行分析，以加深讀者對無形資產(chǎn)損失扣稅規(guī)定的理解，同時區(qū)別兩種會計不同之處。

二、無形資產(chǎn)減值的會計核算

《企業(yè)所得稅法》、《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》（以下簡稱《扣除辦法》）與現(xiàn)行《企業(yè)會計準則》（以下簡稱《準則》）共同規(guī)范無形資產(chǎn)減值的會計事項處理。國稅總局頒發(fā)的《扣除辦法》界定資產(chǎn)損失核算范圍時，明確指出包含無形資產(chǎn)損失。下面從會計核算的四個步驟出發(fā)對無形資產(chǎn)減值情況進行探討。

（一）確認

1.會計的確認標準

“符合效益大于成本和重要性原則前提下，一個項目和有關這個項目的信息還應滿足四個基本確認標準后才能進行確認：可定義性、可計量性、相關性和可靠性”。首先，我們要考慮的是無形資產(chǎn)減值何時確認和如何確認的問題。

關于無形資產(chǎn)減值，《準則》規(guī)定：企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象；存在減值跡象的，應當將減值金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益。

《扣除辦法》不僅重新定義資產(chǎn)、明確界定資產(chǎn)損失核算范疇，而且首次引入實際資產(chǎn)損失和法定資產(chǎn)損失的概念。并且規(guī)定，除了限額內(nèi)的“壞賬準備金”可稅前扣除外，超過部分及其他七項減值準備一律不得在稅前扣除，其中包括無形資產(chǎn)減值準備。可見，在資產(chǎn)持有期間，稅法不予確認無形資產(chǎn)減值損失，無論其屬于哪種類型資產(chǎn)損失。

顯然，財務會計基于投資者視角，稅務會計則更加關注企業(yè)及其利益有關方的切身利益。前者計提無形資產(chǎn)減值時，不僅要求企業(yè)提供符合經(jīng)濟事實的相關會計信息，而且必須能可靠加以計量。后者主要依據(jù)國家稅收法律法規(guī)，稅法的剛性決定企業(yè)大小涉稅事項以保證國家稅收收入為前提，從而避免企業(yè)利用盈余管理手段調(diào)整稅前利潤達到轉(zhuǎn)嫁經(jīng)營風險的目的。因此，《準則》要求對無形資產(chǎn)計提減值準備來調(diào)整相關資產(chǎn)原始入賬價值，但稅法秉承確定性原則的要求對無形資產(chǎn)減值不予承認。也就是說，稅務會計范疇內(nèi)企業(yè)的無形資產(chǎn)以歷史成本為計稅基礎，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)計稅基礎。

2.確認的基礎

《準則》規(guī)定，權(quán)責發(fā)生制是會計確認的時間基礎，即收入或費用是否計入某會計期間，取決于其是否應由該期間來負擔，而不以現(xiàn)金收付為標志。除特別規(guī)定外，稅法關于無形資產(chǎn)減值的扣除標準主要采用權(quán)責發(fā)生制。需要指出的是，無形資產(chǎn)損失稅前扣除部分應當是企業(yè)實際發(fā)生的費用，當然此處的“實際發(fā)生”不僅限于無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或者處置過程所發(fā)生的，還包含符合所得稅法規(guī)定的未轉(zhuǎn)讓或處置部分的資產(chǎn)損失。另外，稅前扣除部分的金額必須能夠準確確定。由此可見，稅務會計采用的權(quán)責發(fā)生制是有條件地接受財務會計涵義的權(quán)責發(fā)生制，即“修正的權(quán)責發(fā)生制”。

（二）計量

企業(yè)會計實務既需從財務會計角度對交易事項進行正確計量，又需從稅務會計角度對涉稅事項交易事項進行正確計量，兩者不可偏廢、不可或缺。對無形資產(chǎn)減值準備的處理，計量屬性的選擇體現(xiàn)了各自會計目標，并且遵從于各自原則?！柏敹惡弦弧睍r，稅法的話語權(quán)在會計準則之上，因此財務會計的計量屬性體現(xiàn)出稅法導向?！柏敹惙蛛x”時，財務會計依據(jù)會計準則為利益相關者提供決策相關的會計信息；而稅務會計則服從稅法要求，為信息使用者提供稅務決策。但是，無論是財稅合一型還是財稅分離型體制，稅法計稅依據(jù)的可確定性和可稽查性這兩個基本屬性是無法被動搖的，因此稅務會計更多地表現(xiàn)為歷史成本屬性。

在我國無形資產(chǎn)的后續(xù)計量中，財務會計使用“修正的”歷史成本，即可變現(xiàn)凈值（可收回金額）、現(xiàn)值或公允價值；而在稅務會計中歷史成本一價獨大。因為信息不對稱情況下無形資產(chǎn)的非競爭性與壟斷性使得其不可能存在活躍的市場，加之無形資產(chǎn)同類替代品資源稀缺，這就造成企業(yè)難以獲得公平、公正的市場價格作為參考，進而難以保證信息的可靠性和稅基的確定性。因此，稅法對無形資產(chǎn)持有期間的減值變動不予確認，稅務會計計量無形資產(chǎn)減值時一般不認可可變現(xiàn)凈值，以避免人為操縱利潤和逃稅、避稅行為發(fā)生。

《扣除辦法》規(guī)定，企業(yè)在實際處置、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的實際資產(chǎn)損失，以及符合規(guī)定的法定資產(chǎn)損失準予在企業(yè)所得稅稅前扣除。不難看出，無形資產(chǎn)稅前扣除的費用不僅是企業(yè)真實發(fā)生的、有合法證據(jù)的，而且其金額不隨市場價值變化而變化。故無形資產(chǎn)扣除項目的確認不能采用公允價值計量。此外，現(xiàn)值計算時會涉及一些難以確定的因素，如折現(xiàn)率等，其大大降低了信息的可靠程度，影響計稅基礎的確定性，所以稅務會計也不采用現(xiàn)值計量。

（三）記錄

經(jīng)濟實體單位要求會計提供真實、正確、完整、系統(tǒng)的會計信息，只有將經(jīng)濟活動的內(nèi)容轉(zhuǎn)化成有形的信息，信息使用者才能更好地依據(jù)其作出決策。但是“各國會計準則中都是對準則項目確認、計量和列報或披露的規(guī)范，而對會計記錄不作統(tǒng)一規(guī)范”，這并不意味著會計記錄可有可無，相反會計記錄是不可或缺的。沒有憑證、賬簿記錄作為依托，信息外在形式表現(xiàn)不完整，那么內(nèi)外部信息使用人很難判斷企業(yè)會計信息質(zhì)量優(yōu)劣。

財務會計記錄是填制納稅申報表的數(shù)據(jù)來源，是企業(yè)稅負分析中不可或缺的依據(jù)，也是稅務核查中不可輕視的證明。因為財務會計和稅務會計的原則、目標、使用范圍是不同的，財務會計記錄的規(guī)范層次較稅務會計明顯低，企業(yè)具有較大的選擇余地和判斷空間。而稅務會計以法律為準繩，意味著企業(yè)的記錄不可過于隨意。

按照《資產(chǎn)減值》準則規(guī)定，無形資產(chǎn)減值時，借記“資產(chǎn)減值損失”，貸記“無形資產(chǎn)減值準備”。但是，稅法規(guī)定無形資產(chǎn)計稅基礎符合歷史成本原則，于是無形資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎之間的暫時性差異確認為“遞延所得稅資產(chǎn)”。企業(yè)申報納稅時調(diào)增當期應納稅所得額，日后若會計上的攤銷金額小于稅法認同的攤銷金額，應納稅所得額小于會計利潤，無形資產(chǎn)暫時性差異轉(zhuǎn)回，遞延稅款分期轉(zhuǎn)為所得稅費用。由此可見，當會計準則與稅法不一致時，應當遵循“稅法至上”的原則。

（四）報告（申報）

由于財務會計與稅法目標、原則的差異，會計上確認的收入、費用不一定得到稅法的認可。財務會計編制報告不僅滿足財務會計假設前提，還必須體現(xiàn)財務會計目標，并符合財務會計信息質(zhì)量要求。稅務會計報表編制則需要符合稅務會計假設前提，并體現(xiàn)稅務會計目標和信息質(zhì)量的要求。同時，稅務會計以財務會計信息為基礎，依照稅法進行納稅調(diào)整，為企業(yè)及其利益相關者提供決策參考。這說明企業(yè)涉稅會計信息的報告受財務會計與稅務會計密切程度的影響。

以英美為代表的“財稅分離”報告模式，會計準則、制度獨立于稅法要求。由于財務報告和稅務申報表服務對象不同，財務報告按照會計準則進行會計核算，而稅務申報依據(jù)稅法規(guī)定確定會計要素。以無形資產(chǎn)減值為例，我國的《資產(chǎn)減值》準則規(guī)定，對符合規(guī)定條件的無形資產(chǎn)，期末賬面價值低于可收回金額時要計提無形資產(chǎn)減值準備；而《扣除辦法》規(guī)定，無形資產(chǎn)減值一律不得稅前扣除。假設不考慮特殊情況，財務會計遵循會計準則、制度確認、計量的“所得稅費用”并不等于稅務會計依據(jù)稅法認可“應交稅費——應交所得稅”，兩者之間的差額需要通過“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶予以確認。會計準則、制度與稅法的差異將直接導致企業(yè)對外提供報告（申報表）項目的不同，進而影響會計信息質(zhì)量。

為了降低小企業(yè)納稅成本，適應其管理水平，我國立足國情并遵循國際財務報告準則簡化的要求頒布了《小企業(yè)會計準則》，其中這樣規(guī)定：小企業(yè)的資產(chǎn)應當按照成本計量，不計提資產(chǎn)減值準備。而實際資產(chǎn)損失的確定參照企業(yè)所得稅法中有關認定標準。具體來說，所得稅賬務處理是借記“所得稅費用”，貸記“應交稅費——應交所得稅”，無形資產(chǎn)發(fā)生的實際資產(chǎn)損失作為管理費用或營業(yè)外支出于稅前扣除。該項準則不僅有利于減少小企業(yè)納稅調(diào)整事項，縮小納稅申報成本；而且有利于提高稅收征管效率，降低稅務部門監(jiān)控成本。

三、結(jié)束語

毫無疑問，軟實力才是企業(yè)在未來的激烈競爭中制勝的唯一法寶。只有不斷地強化企業(yè)產(chǎn)權(quán)意識、提升無形資產(chǎn)比重、重視財務人員素質(zhì)培養(yǎng)，企業(yè)才能與時俱進。因此，對于財務人員來說，最要緊的是深入理解并合理運用專業(yè)知識，從而緊密配合企業(yè)未來發(fā)展的需要。

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篇5

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 10. 006

［中圖分類號］ F230 ［文獻標識碼］ A ［文章編號］ 1673 - 0194（2012）10- 0011- 02

1 公允價值概述

公允價值這一理念在1953年美國的研究報告中初次提起，其發(fā)展與研究歷程經(jīng)歷了較長的時間，但至今對公允價值下個較為完整的概念仍很困難。2006年，我國財政部頒布的“企業(yè)會計準則―― 基本準則”中對公允價值做出了如下界定：“公允價值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者負債清償?shù)慕痤~。在公平交易中，交易雙方應當是持續(xù)經(jīng)營企業(yè)，不打算或不需要進行清算、重大縮減經(jīng)營規(guī)模、或在不利條件下仍進行交易?！?/p>

從上述觀點我們可以看出，公允價值的本質(zhì)就是在公平交易的市場基礎上，將市場信息作為基礎的評價，在評價負債或其他的資產(chǎn)中，市場始終處于關鍵性的地位，占據(jù)著主導性的作用。在這個過程中，所謂的公平交易市場就是交易在充分的自愿基礎上進行的，強迫交易等現(xiàn)象是公平交易市場所不能允許的，是嚴重違背公平交易市場本質(zhì)的。

2 公允價值的確認條件

在交易實際當中，公允價值的確定是一個較為模糊且較難確定的。公允價值受到社會大眾所共同接受的價值，是被廣泛的社會大眾所認可的，但在市場交易實際當中，被人們廣泛認可的價值如何進行確定是一個有著較大疑問的課題。公允價值的確定受到多種因素的影響，因為價值在很大程度上是依靠價格直觀表現(xiàn)出來的，而很多的資產(chǎn)是沒有市場，是很難通過價值的途徑進行體現(xiàn)的。

資產(chǎn)具有公允價值這是其客觀存在的，那么就應從會計的角度進行多種維度的確認與界定，使其確定得更加科學、客觀，這就決定了公允價值的確定標準是多種多樣的，這也更加能夠適合實際情況。

2．1 固定資產(chǎn)的公允價值確認

固定資產(chǎn)是指為資本生產(chǎn)起基礎性作用的機器、房屋、設備等資產(chǎn)，是企業(yè)進行資產(chǎn)生產(chǎn)的固定性資產(chǎn)，是不能進行直接的市場交易的，其主要作用是為生產(chǎn)提供服務或產(chǎn)品而實現(xiàn)其價值。固定資產(chǎn)不參與在市場交易的對象，不能當作資產(chǎn)進行直接的交換，因此，固定資產(chǎn)的公允價值就不能按照交換價格進行評價，而應按照使用價值進行確認，這樣才更加科學。

2．2 無形資產(chǎn)公允價值的確認

企業(yè)不僅有著形式上的外在有形資產(chǎn)，無形資產(chǎn)作為企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，其公允價值的確認同樣占據(jù)重要的地位。企業(yè)的無形資產(chǎn)包括很多方面，如企業(yè)投資者投入的無形資產(chǎn)、企業(yè)外購的無形資產(chǎn)等等，這些無形資產(chǎn)構(gòu)成了企業(yè)存在價值的重要方面，其公允價值的確認應符合幾個條件，主要包括：使用或交易的無形資產(chǎn)具有可行的技術(shù)性；無形資產(chǎn)自身存在市場；無形資產(chǎn)具有使用或進行交易的意圖。

2．3 存貨公允價值的確認

企業(yè)在進行市場交易時往往會存在存貨的現(xiàn)象，如未售完的成品、原材料、半成品等等，這些存貨自身由于市場或其他的原因，不能進行直接的市場交易而沒有實現(xiàn)直接的交易價值，因此，這些庫存產(chǎn)品的公允價值應當用被交易的產(chǎn)品的公允價值來衡量進行確認。

3 公允價值理念下的財務會計目標

財務會計目標是財務會計基本理論的重要組成部分。財務會計目標可簡述為：為會計信息使用者提供有用的財務會計信息。它不僅可以間接而且可以直接影響到會計計量屬性的抉擇，特別是公允價值。財務會計目標是會計理論的最高層次，是會計系統(tǒng)運行的導向。公允價值計量屬性的地位取決于財務會計目標的設定。公允價值理論研究和其在實務中的應用不僅是圍繞著財務會計目標進行的，而且是有助于其實現(xiàn)的。

3．1 公允價值理念下財務會計目標的確定

財務會計目標作為會計理論的重要組成部分，在會計理論中占有重要的地位。隨著社會的不斷發(fā)展與進步，我國會計活動發(fā)生了巨大的改變，財務會計目標在這種巨大的會計環(huán)境變化中也處在各種思想左右的邊緣，會計目標只有堅定公允價值這一核心價值理念才能在復雜的會計環(huán)境中保持科學的方向。在當前會計環(huán)境日益復雜的情況下，這就需要會計人員不斷進行自身的學習，以適應不斷改變的會計環(huán)境。會計準則也應適應時展的要求，不斷地進行開拓創(chuàng)新，與時俱進地適應潮流的改變。這就要不斷深化公允價值理念在財務會計目標中的應用，使財務會計目標更加明確和具體，使會計目標更好地服務于會計實務，更加符合財務會計的實際。加大公允價值理念與財務會計目標的融合是會計進步與發(fā)展的實際需求，是社會發(fā)展的必然選擇。

3．2 對非貨幣性資產(chǎn)交換的影響

非貨幣易原則進入新世紀開始在我國企業(yè)內(nèi)全面地實行，這個準則的實施在很大程度上對于會計實務的發(fā)展與進步起到了推動的作用，但由于我國生產(chǎn)要素市場仍存在較多的漏洞，公允價值難以取得等實際國情的背景，非貨幣性準則的廣泛使用使其具有較大的隨意性。2006版新會計準則對其進行修改，其內(nèi)容規(guī)定，當非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，且存在公允價值時，換入資產(chǎn)以公允價值計量。當非貨幣性資產(chǎn)交易產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量在交換雙方從時間上、金額上和風險上有明顯不同時，可以說明該項交易具有商業(yè)實質(zhì)。但是，同時還要看交易雙方是否有關聯(lián)方關系，如果雙方存在關聯(lián)方關系，則該項交易不具有商業(yè)實質(zhì)。因此，只有那些引起企業(yè)現(xiàn)金流量發(fā)生變化且交換雙方不是關聯(lián)方的非貨幣性資產(chǎn)交換才具有商業(yè)實質(zhì)。

主要參考文獻

［1］王瑞洪．試論公允價值――談公允價值在我國會計準則中的運用［A］．中國會計學會高等工科院校分會.2008年學術(shù)年會（第十五屆年會）暨中央在鄂集團企業(yè)財務管理研討會論文集［C］.2008．

篇6

2.擴大了信息披露的范圍。新會計準則對關聯(lián)方披露范圍的規(guī)定，相比舊的準則范圍有做擴大。第一，舊準則對與本企業(yè)存在控制關系的關聯(lián)企業(yè)的信息披露未對其披露的最終控方和最低中間控股公司作出明確的要求，而新準則要求在披露信息中附加關聯(lián)企業(yè)的子母公司關系和最終控制方名稱，使關聯(lián)方關系的披露更明確客觀；第二，針對舊準則中對關聯(lián)方交易的金額和比例可作選擇性披露這一規(guī)定，新準則對企業(yè)交易金額的披露提出了強制性規(guī)定；第三，對于未結(jié)算項目的金額和比例，舊準則只要求做簡單披露即可，新準則則要求對其金額、擔保信息、合約條款、未結(jié)算應收項目以及壞賬準備金額做出詳細地披露；第四，新準則強調(diào)對關聯(lián)方交易公平與否的披露只有在具有確鑿證據(jù)的條件下才能予以公布。

3.增加了企業(yè)凈利潤與流動資金間的差異。由于企業(yè)財會報表中進入利潤表的資產(chǎn)公允價值是尚未實現(xiàn)收入的部分，采用公允價值進行計量會增加企業(yè)凈利潤與企業(yè)流動資金間的差距。在企業(yè)會計實踐操作中，公認的市場價值與企業(yè)實際資產(chǎn)并不一樣，企業(yè)在未來會收回的現(xiàn)金不等于公允價值反映的數(shù)值，這些差異性在分析企業(yè)報表的時候會造成一定的困難，企業(yè)必須披露更多有用的信息，才能使企業(yè)財務報表更具實用性。

二、新會計準則的不足與完善對策

1.新會計準則的缺陷。

雖然新會計準則在會計信息披露信息范圍和準則上做出了相應調(diào)整和完善，但在具體行業(yè)操作中，仍存在一些不足。一方面，新準則提出采用公允價值作為計量方式，但準則中缺少對企業(yè)資產(chǎn)公允性的明確界定，在評估過程中，一些主觀因素會對公允價值產(chǎn)生干擾，有些企業(yè)會將之當做利益操控的手段，新準則在此方面應該作出更具體的規(guī)范；另一方面，新準則對無形資產(chǎn)攤銷方式和期限的規(guī)定不夠合理，由于無形資沒有明確的使用年限和攤銷年限，在實際操作中缺乏認定標準，新會計準則提出對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)采用直線法進行攤銷，在攤銷方式和年限上的規(guī)定存在很大不確定性，從而導致無形資產(chǎn)的賬面價值浮動性大等問題。

2.完善新會計準則的對策。

2.1規(guī)范市場環(huán)境便于公允價值計量發(fā)揮作用。公允價值計量確實是國際中通用的計量方式，但在我國當前的市場經(jīng)濟環(huán)境中，由于市場監(jiān)管和體系上的一些漏洞，公允價值使用中存在著信息不真實、不完整等問題，對此，國家經(jīng)濟管理部門要投入更多力度，加強對法律體系和市場監(jiān)管方面的力度，創(chuàng)造一個公開、公平、合理、有序的市場經(jīng)濟環(huán)境，以達成新會計標準中引入公允價值計量的真正目的，更真實、公允地反映交易經(jīng)營活動的信息。

2.2使無形資產(chǎn)的攤銷方式和攤銷期限得到規(guī)范。由于新會計準則在無形資產(chǎn)攤銷方式和期限標準上的不確定性，必須針對不同情況，制定更明晰、更具體的準則，加強對無形資產(chǎn)攤銷的監(jiān)管，使企業(yè)對無形資產(chǎn)的攤銷方式和攤銷期限的計量更加規(guī)范。

篇7

隨著知識經(jīng)濟時代的到來，知識資本、人力資源等無形資產(chǎn)在企業(yè)經(jīng)營活動中所起的作用日益顯著，擁有無形資產(chǎn)的企業(yè)能夠獲得超額收益，企業(yè)的競爭力越來越表現(xiàn)為無形資產(chǎn)的競爭力。因此，無形資產(chǎn)的核算問題日益受到會計界的關注，要求將更多內(nèi)容納入無形資產(chǎn)核算圍的呼聲越來越高。

我國2007年1月1日實施的《企業(yè)會計準則第6號-無形資產(chǎn)》對無形資產(chǎn)的定義明顯考慮了這種呼聲。準則規(guī)定：“無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。”這種定義是一種原則導向，沒有像以往一樣規(guī)定無形資產(chǎn)具體包括哪些內(nèi)容，這就給無形資產(chǎn)的核算內(nèi)容賦予了一個彈性的空間。企業(yè)因此可以根據(jù)自身情況確定無形資產(chǎn)的核算范圍。這就使得如何界定無形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的的核算范圍就成為了會計研究和企業(yè)實際工作中的一個重要問題。

1 現(xiàn)行會計制度下無形資產(chǎn)核算的局限性

1．1 核算內(nèi)容的局限性

傳統(tǒng)的會計核算模式是適應工業(yè)社會需要的產(chǎn)物，側(cè)重于反映企業(yè)目前的財務狀況，以有形資產(chǎn)的確認、計量、報告為核心，對無形資產(chǎn)的反映非常有限。會計上確認無形資產(chǎn)的一個重要前提是其成本能夠可靠地予以計量。反之，無法以貨幣明確計量取得成本資料的就不可以稱為無形資產(chǎn)。在此認定標準下，沒有反映出具有戰(zhàn)略眼光的衡量企業(yè)競爭力的無形效益，事實上，有些高新技術(shù)公司的資產(chǎn)主要是人力資源和知識產(chǎn)權(quán)，著作為獲得未來現(xiàn)金流量和價值的動力和源泉不包括在“資產(chǎn)”之中，勢必會低估其財務狀況和盈利能力。

1．2核算方法的局限性

1．2．1歷史成本計量模式的局限性。

現(xiàn)行制度規(guī)定無形資產(chǎn)按取得時的實際成本計價，投資轉(zhuǎn)入的無形資產(chǎn)按其公允價值計價，但是計量上仍存在一些問題：

①關于潛在價值與實際成本的矛盾。即使某些無形資產(chǎn)取得時點的實際成本可以確切計量，但這一歷史成本不能反映其潛在的價值，與該無形資產(chǎn)的實際價值相差甚遠。②關于確認時點上的困難。知識經(jīng)濟時代，企業(yè)大量的無形資產(chǎn)尤其是企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)，如顧客滿意程度、企業(yè)的研究開發(fā)能力、服務水平、企業(yè)文化氛圍等的形成是一個長期積累的過程，并沒有一個確切的取得時點。③關于確切計量實際成本的困難。由于企業(yè)大量無形資產(chǎn)的形成是長期積累的結(jié)果，或是多種因素綜合作用的結(jié)果，因而其實際成本難以確切計量。

1．2．2攤銷方法單一

有形資產(chǎn)通過自身的耗費給企業(yè)帶來效益，應計算其轉(zhuǎn)移的價值，以準確提供成本資料，而無形資產(chǎn)通過其功能和運作給企業(yè)帶來收益，在此過程中，有的無形資產(chǎn)的價值并沒有減少（如企業(yè)文化氛圍），故兩者不宜采用相同的“攤銷”方法計算其耗費水平。

1．2．3貨幣計量的局限性

現(xiàn)行會計制度以貨幣為主要計量單位，側(cè)重于有形資產(chǎn)的計量，忽視無形資產(chǎn)的計量。對于反映企業(yè)競爭力的顧客滿意程度、企業(yè)研究與開發(fā)能力、企業(yè)人力資源價值、企業(yè)文化氛圍等方面很難以貨幣計量。若由于計量原因而將其排拆于無形資產(chǎn)范疇以外，不進行“演變革新”，“以滿足環(huán)境對它的要求”，會“影響會計的生命力”。

1．3現(xiàn)行財務會計關于無形資產(chǎn)的報告不盡合理

首先，現(xiàn)行資產(chǎn)負債表中只有無形資產(chǎn)一個項目，對無形資產(chǎn)的揭示過于簡單，沒有進行適當分類；不能完整地反映企業(yè)的整體資源和綜合競爭力；其次，按照現(xiàn)行財務會計模式，企業(yè)大部分自創(chuàng)無形資產(chǎn)的費用，尤其是研究與開發(fā)的投入，都不作為無形資產(chǎn)成本而作為當期費用處理，不能真實反映這些活動的性質(zhì)和所發(fā)揮的作用，也不能如實地反映企業(yè)的資產(chǎn)狀況和經(jīng)營成果；最后，現(xiàn)行財務會計報告系統(tǒng)對無形資產(chǎn)的輔助信息，如分類情況、分類依據(jù)、計量基礎、攤銷政策以及價值變動等等；都不予以揭示，勢必影響財務報告的質(zhì)量。

2 確定無形資產(chǎn)核算范圍的原則

2．1必須從企業(yè)實際出發(fā)，同時遵循公認會計規(guī)范

每個企業(yè)的情況都不同，不同的企業(yè)會有不同的無形資產(chǎn)。新的《無形資產(chǎn)會計準則》沒有明確規(guī)定無形資產(chǎn)的核算范圍，筆者認為一個重要的原因在于這樣規(guī)定能使對無形資產(chǎn)的核算能夠因時制宜、因地制宜，滿足不斷變化的實際情況，從企業(yè)實際出發(fā)核算無形資產(chǎn)。

2．2無形資產(chǎn)納入會計核算范圍必須滿足可計量性原則

對于一項資產(chǎn)，如果不能進行準確的計量，就不應當在會計上予以確認并納入會計核算范圍。無形資產(chǎn)由于沒有實物形態(tài)，確定其價值通常比較困難，可計量性相對于有形資產(chǎn)而言更差。因此，無形資產(chǎn)可計量性對于是否對某項無形資產(chǎn)進行核算，在某種意義具有決定作用?；镜脑瓌t是，不能進行準確計量的無形資產(chǎn)，就不應當納入會計核算的范圍。

2．3成本效益原則

無形資產(chǎn)的核算首先必須遵循“效益大于成本”的原則，只有在對無形資產(chǎn)進行核算產(chǎn)生的收益大于對其進行核算的成本時，對無形資產(chǎn)進行核算在經(jīng)濟上才是可行的。對無形資產(chǎn)進行核算的收益包括能夠更正確的評價企業(yè)的資產(chǎn)狀況、準確認識企業(yè)資產(chǎn)價值和衡量企業(yè)的收益質(zhì)量等，而核算成本則包括準確評估無形資產(chǎn)價值的成本、因為不能準確核算無形資產(chǎn)而導致會計信息失真的成本等。

會計政策的運用會影響到企業(yè)利益相關者的利益分配格局，不同的利益相關者有著不同的利益函數(shù)，任何成本效益原則的運用也都是從一定利益者的角度出發(fā)的。對企業(yè)而言符合成本效益原則的，對股東、債權(quán)人或是整個市場就有可能不符合成本效益原則。也就是說，無形資產(chǎn)的核算同樣涉及到私人成本與社會成本的問題。對無形資資進行核算的社會成本可能在于由于不同的企業(yè)采用不同的無形資產(chǎn)會計政策而影響了公開披露會計信息的可比性，導致市場上的信息質(zhì)量降低，從而導致市場效率的降低。因此，從公共會計政策制定者的角度出發(fā)，將某項資產(chǎn)納入無形資產(chǎn)的核算范圍應當從公眾利益出發(fā)，努力制定使社會成本最小的會計政策。

3 我國目前無形資產(chǎn)核算應該包括的范圍

根據(jù)以上討論，筆者認為，對于專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)等，由于價值比較容易確認，核算成本較低，應當納入無形資產(chǎn)的核算范圍，在這些問題上理論界和實務界也已經(jīng)達成了共識。而對于商譽、人力資源、知識資本、顧客資源、供應渠道等資源，則應分別情況處理。

3．1關于商譽的會計核算

對于自創(chuàng)的商譽，不應當將其納入無形資產(chǎn)的核算范圍，而對于企業(yè)并購活動中發(fā)生的商譽，則應當予以核算。這是因為，自創(chuàng)商譽的形成是一個長期的過程，價值構(gòu)成復雜，形成成本具有不可驗證性，為企業(yè)帶來的收益也經(jīng)常波動，對其準確計量比較困難。

3．2關于人力資源等的會計核算

對于人力資源、知識資本、顧客資源、供應渠道以及企業(yè)組織架構(gòu)等，由于對其進行計量比較困難，目前不應納入會計核算的范圍。實際上，這些資產(chǎn)的價值已經(jīng)由在企業(yè)的利潤表進行了反映，而且利潤表的反映有時更準確，更合理。超額收益就是企業(yè)擁有某些特殊資源的體現(xiàn)，正是因為企業(yè)收益的不同，我們才能夠從收益出發(fā)而不是傳統(tǒng)的從資產(chǎn)出發(fā)去正確估計企業(yè)的價值。

篇8

 

2006年2月15日，財政部頒布了包括《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)準則》在內(nèi)的38項具體準則和1項基本準則。與2001年1月18日頒布的《企業(yè)會計準則——無形資產(chǎn)》相比較而言，新的無形資產(chǎn)準則在確認、初始計量和后續(xù)計量等方面都有較大的突破。

一、無形資產(chǎn)舊準則存在的不足之處

（一） 核算范圍模糊，概念涵蓋不全

原準則規(guī)定，無形資產(chǎn)是企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租給他人或為管理目的而持有的沒有實物形態(tài)的非貨幣性資產(chǎn),分為可辨認和不可辨認兩種。其中，不可辨認無形資產(chǎn)即是指商譽，但準則核算中又不涉及企業(yè)合并所產(chǎn)生的商譽。這樣的表述前后矛盾，概念不清，容易引起爭議。

從概念還可以看出，準則以列舉的形式把無形資產(chǎn)的應用范圍局限于四種情況。但隨著無形資產(chǎn)使用面的日益擴大及在資產(chǎn)總額中所占的比重的增加，其范圍必將有所突破。

（二） 自創(chuàng)無形資產(chǎn)的入賬價值處理不合理

自行開發(fā)的無形資產(chǎn)發(fā)生的費用有兩項：一是研究開發(fā)費用，即調(diào)查分析及創(chuàng)新改良并付諸行動時發(fā)生的費用；二是附帶費用，即研究成果形成后向有關部門登記時發(fā)生的費用。原準則規(guī)定：企業(yè)自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，其入賬價值應按依法取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用確定，依法申請取得前發(fā)生的研究和開發(fā)費用，應于發(fā)生時確認為當期費用?？梢钥闯?，該規(guī)定把研發(fā)支出費用化，很少的申請費用資本化，雖然較多地考慮了謹慎性原則，但存在較多的不合理之處：（1）從短期來看會增加開發(fā)當期的費用，造成利潤的虛減；從長期來看，則嚴重低估企業(yè)價值。由于無形資產(chǎn)入賬價值較低，在使用期內(nèi)攤銷價值也較低，造成使用期利潤的虛增，以至于難以反映企業(yè)真正的經(jīng)營利潤。（2）同樣功用的一項無形資產(chǎn)，若企業(yè)自行開發(fā)則入賬價值偏低，若企業(yè)對外購買，則入賬價值較公允，這樣在不同的企業(yè)間會影響會計信息的可比性。

（三）無形資產(chǎn)攤銷方法單一，攤銷方法期間過長

處于可比性的考慮，原準則規(guī)定，無形資產(chǎn)成本應自取得當月起，在預計年限內(nèi)采用直線法分攤。對于攤銷期限，采用法律規(guī)定年限和合同規(guī)定年限孰短的原則或不超過10年的原則確定。但在當前的社會環(huán)境中，新技術(shù)、新工藝層出不窮，使無形資產(chǎn)的有效使用年限及其產(chǎn)生的未來經(jīng)濟利益具有很大的不確定性。這樣規(guī)定的攤銷方法和攤銷年限缺乏靈活性，給企業(yè)特別是高科技的企業(yè)對無形資產(chǎn)真實價值的核算開來障礙。

（四）無形資產(chǎn)的減值

原準則中對無形資產(chǎn)的減值規(guī)定：賬面價值大于可收回金額時提減值準備，當可收回金額回升時，減值準備可以轉(zhuǎn)回，這給企業(yè)利用減值進行利潤操縱提供了便利條件。（當然，減值轉(zhuǎn)回的問題，不單單是無形資產(chǎn)面臨的，其他資產(chǎn)同樣有類似的問題）。

（五） 無形資產(chǎn)的相關信息在財務報告中沒有充分披露

在資產(chǎn)負債表上，無形資產(chǎn)列在流動資產(chǎn)、長期投資和固定資產(chǎn)之后，內(nèi)容較簡單，只反映賬面凈值。在報表的附注中也沒有關于無形資產(chǎn)的詳細說明，更沒有關于無形資產(chǎn)的重要信息——研究和開發(fā)費用披露的強制性要求，即使是上市公司，也只是簡單地將研究與開發(fā)支出活動列示在管理費用中，很少有企業(yè)在報表附注中披露每年的研究和開發(fā)支出的具體數(shù)額。這樣不利于信息使用者獲取更多的關于無形資產(chǎn)的信息，影響對企業(yè)的盈利能力和企業(yè)價值的判斷。

二、無形資產(chǎn)新準則的變化

（一） 新準則的外延擴大，定義更加嚴謹，范圍界定清楚

新準則規(guī)定：無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。擴大了無形資產(chǎn)的外延，具體表現(xiàn)為：1.取消了時期長短的限制。2.新準則以源自于合同權(quán)利或其他法定權(quán)利的描述性規(guī)定代替了舊準則中的“專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)，土地使用權(quán)、特許權(quán)等”的列舉性規(guī)定，這種描述性的規(guī)定使得新的無形資產(chǎn)準則由更強的覆蓋性和前瞻性。

修訂后的準則明確規(guī)定不包括商譽，企業(yè)合并中形成的商譽，適用《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》和《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》。此外，作為投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)和石油天然氣礦區(qū)權(quán)益不再適用無形資產(chǎn)準則，改由其他準則項目規(guī)范指導。

（二）研發(fā)費用的處理趨于合理

新準則規(guī)定“企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出，應當區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出”對于研究階段發(fā)生的費用仍然記入當期損益，開發(fā)階段發(fā)生的支出如果符合資本化條件且研究達到一定程度進入開發(fā)程序，則開發(fā)階段的支出可以進入無形資產(chǎn)的成本予以資本化。

這樣的規(guī)定能較為準確地反映企業(yè)的真實價值，便于信息使用者了解企業(yè)技術(shù)研究情況以及未來的獲利能力，也有利于增強企業(yè)的創(chuàng)新能力，使企業(yè)的科技領先優(yōu)勢在報表上反映出來。

（三）對無形資產(chǎn)的攤銷方法的改進

新準則規(guī)定，企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法應當反映與該無形資產(chǎn)有關經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式，即企業(yè)應根據(jù)預期消耗該無形資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來利益選擇攤銷方法。從而擴大了企業(yè)的選擇范圍，增強了核算的靈活性。

新準則首次明確提出，使用壽命有限的無形資產(chǎn)的殘值應為0，但在特定條件下，應考慮殘值，即第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買該無形資產(chǎn)，可以根據(jù)活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。對使用壽命有限的無形資產(chǎn)，取消了10年期限的限制，強調(diào)企業(yè)應在使用壽命內(nèi)合理攤銷，隨攤銷方法而定。

（四）增加了有關壽命不確定的無形資產(chǎn)的會計處理原則

新準則規(guī)定：企業(yè)應當于取得無形資產(chǎn)時分析并判斷其使用壽命，對于無法預見其為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益期限的，應視為使用壽命不確定。壽命不確定的無形資產(chǎn)不進行價值攤銷，只進行減值測試（無論是否存在減值跡象，每年至少一次進行減值測試）。并且在每個會計期間對壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復核。

（五）新準則首次提出了現(xiàn)值的概念

本次準則修訂的一個顯著特點是，引入現(xiàn)代財務管理學的觀念，充分考慮貨幣的時間價值。無形資產(chǎn)的核算便是其中之一。新準則規(guī)定，購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付的，實質(zhì)上有融資的性質(zhì)，無形資產(chǎn)的成本按購買價款的現(xiàn)值為基礎確認，實際支付價款與現(xiàn)值之間的差額，記入未確認融資費用，在使用期間攤銷，記入當期損益。

（六）增加了無形資產(chǎn)的披露要求

新準則增加了五項披露要求，即應按照無形資產(chǎn)類別披露資產(chǎn)的賬面價值、使用壽命、攤銷方法、擔保無形資產(chǎn)情況和研究開發(fā)支出信息等，披露內(nèi)容更加全面。為利益相關者進行價值判斷和相應決策提供了更多更有用的會計信息，進一步貫徹了會計的相關性原則。

三、新準則尚需完善之處

新會計準則吸收了近年來會計學界的理論成果，反映了知識經(jīng)濟時代對企業(yè)資產(chǎn)的真實狀況披露的要求，對舊準則中不合理的部分進行了較大的修訂和完善，使有關無形資產(chǎn)的業(yè)務處理更加合理，并基本實現(xiàn)了與國際接軌。但新準則中仍存在一些需要解決的問題。

1．新準則中無形資產(chǎn)的外延擴大，不再明確無形資產(chǎn)的具體內(nèi)容。雖然這意味著凡是符合無形資產(chǎn)概念和確認條件的都確認為無形資產(chǎn)，改變了以前范圍過窄的弊端；但由于我國市場體制尚不完善，企業(yè)意識不到位，以及原準則的影響等因素，許多企業(yè)對其擁有的無形資產(chǎn)視而不見。即使有些企業(yè)意識到這些資源的價值，實際確認時卻又無法衡量。筆者認為：準則中還應列舉出我國現(xiàn)有經(jīng)濟環(huán)境中存在的無形資產(chǎn)，便于企業(yè)操作。

2．雖然自創(chuàng)無形資產(chǎn)的研發(fā)階段劃分條件和資本化條件，在準則中有明確的規(guī)定，但沒有制定具體的研究和開發(fā)階段的判定標準，只是給出定義。這會給企業(yè)帶來較大的不確定性和隨意性，企業(yè)處于各種目的，會任意調(diào)整資本化金額和費用化金額，以達到盈余管理的木的，從而降低會計信息的真實性。

同時，研發(fā)費用資本化規(guī)定的操作性太差，企業(yè)難以判斷哪些活動屬于該范圍，由于我國經(jīng)濟不夠發(fā)達，法律法規(guī)等還不夠健全，管理人員及會計人員的職業(yè)判斷能力有限等一系列不利因素。在實際操作中，企業(yè)很難把握哪些屬于研究階段，哪些屬于開發(fā)階段，導致對研發(fā)費用劃分有較大的主觀因素。筆者認為：準則也應根據(jù)我國企業(yè)研究開發(fā)的能力及所處的程度，以列舉的形式明確一部分研究和開發(fā)活動。

參考文獻

       [1]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準則[m].經(jīng)濟科學出版社，2006.

篇9

原準則規(guī)定，無形資產(chǎn)是企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租給他人或為管理目的而持有的沒有實物形態(tài)的非貨幣性資產(chǎn),分為可辨認和不可辨認兩種。其中，不可辨認無形資產(chǎn)即是指商譽，但準則核算中又不涉及企業(yè)合并所產(chǎn)生的商譽。這樣的表述前后矛盾，概念不清，容易引起爭議。

從概念還可以看出，準則以列舉的形式把無形資產(chǎn)的應用范圍局限于四種情況。但隨著無形資產(chǎn)使用面的日益擴大及在資產(chǎn)總額中所占的比重的增加，其范圍必將有所突破。

（二）自創(chuàng)無形資產(chǎn)的入賬價值處理不合理

自行開發(fā)的無形資產(chǎn)發(fā)生的費用有兩項：一是研究開發(fā)費用，即調(diào)查分析及創(chuàng)新改良并付諸行動時發(fā)生的費用；二是附帶費用，即研究成果形成后向有關部門登記時發(fā)生的費用。原準則規(guī)定：企業(yè)自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，其入賬價值應按依法取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用確定，依法申請取得前發(fā)生的研究和開發(fā)費用，應于發(fā)生時確認為當期費用?？梢钥闯?，該規(guī)定把研發(fā)支出費用化，很少的申請費用資本化，雖然較多地考慮了謹慎性原則，但存在較多的不合理之處：（1）從短期來看會增加開發(fā)當期的費用，造成利潤的虛減；從長期來看，則嚴重低估企業(yè)價值。由于無形資產(chǎn)入賬價值較低，在使用期內(nèi)攤銷價值也較低，造成使用期利潤的虛增，以至于難以反映企業(yè)真正的經(jīng)營利潤。（2）同樣功用的一項無形資產(chǎn)，若企業(yè)自行開發(fā)則入賬價值偏低，若企業(yè)對外購買，則入賬價值較公允，這樣在不同的企業(yè)間會影響會計信息的可比性。

（三）無形資產(chǎn)攤銷方法單一，攤銷方法期間過長

處于可比性的考慮，原準則規(guī)定，無形資產(chǎn)成本應自取得當月起，在預計年限內(nèi)采用直線法分攤。對于攤銷期限，采用法律規(guī)定年限和合同規(guī)定年限孰短的原則或不超過10年的原則確定。但在當前的社會環(huán)境中，新技術(shù)、新工藝層出不窮，使無形資產(chǎn)的有效使用年限及其產(chǎn)生的未來經(jīng)濟利益具有很大的不確定性。這樣規(guī)定的攤銷方法和攤銷年限缺乏靈活性，給企業(yè)特別是高科技的企業(yè)對無形資產(chǎn)真實價值的核算開來障礙。

（四）無形資產(chǎn)的減值

原準則中對無形資產(chǎn)的減值規(guī)定：賬面價值大于可收回金額時提減值準備，當可收回金額回升時，減值準備可以轉(zhuǎn)回，這給企業(yè)利用減值進行利潤操縱提供了便利條件。（當然，減值轉(zhuǎn)回的問題，不單單是無形資產(chǎn)面臨的，其他資產(chǎn)同樣有類似的問題）。

（五）無形資產(chǎn)的相關信息在財務報告中沒有充分披露

在資產(chǎn)負債表上，無形資產(chǎn)列在流動資產(chǎn)、長期投資和固定資產(chǎn)之后，內(nèi)容較簡單，只反映賬面凈值。在報表的附注中也沒有關于無形資產(chǎn)的詳細說明，更沒有關于無形資產(chǎn)的重要信息——研究和開發(fā)費用披露的強制性要求，即使是上市公司，也只是簡單地將研究與開發(fā)支出活動列示在管理費用中，很少有企業(yè)在報表附注中披露每年的研究和開發(fā)支出的具體數(shù)額。這樣不利于信息使用者獲取更多的關于無形資產(chǎn)的信息，影響對企業(yè)的盈利能力和企業(yè)價值的判斷。

二、無形資產(chǎn)新準則的變化

（一）新準則的外延擴大，定義更加嚴謹，范圍界定清楚

新準則規(guī)定：無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。擴大了無形資產(chǎn)的外延，具體表現(xiàn)為：1.取消了時期長短的限制。2.新準則以源自于合同權(quán)利或其他法定權(quán)利的描述性規(guī)定代替了舊準則中的“專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)，土地使用權(quán)、特許權(quán)等”的列舉性規(guī)定，這種描述性的規(guī)定使得新的無形資產(chǎn)準則由更強的覆蓋性和前瞻性。

修訂后的準則明確規(guī)定不包括商譽，企業(yè)合并中形成的商譽，適用《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》和《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》。此外，作為投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)和石油天然氣礦區(qū)權(quán)益不再適用無形資產(chǎn)準則，改由其他準則項目規(guī)范指導。

（二）研發(fā)費用的處理趨于合理

新準則規(guī)定“企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出，應當區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出”對于研究階段發(fā)生的費用仍然記入當期損益，開發(fā)階段發(fā)生的支出如果符合資本化條件且研究達到一定程度進入開發(fā)程序，則開發(fā)階段的支出可以進入無形資產(chǎn)的成本予以資本化。

這樣的規(guī)定能較為準確地反映企業(yè)的真實價值，便于信息使用者了解企業(yè)技術(shù)研究情況以及未來的獲利能力，也有利于增強企業(yè)的創(chuàng)新能力，使企業(yè)的科技領先優(yōu)勢在報表上反映出來。

（三）對無形資產(chǎn)的攤銷方法的改進

新準則規(guī)定，企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法應當反映與該無形資產(chǎn)有關經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式，即企業(yè)應根據(jù)預期消耗該無形資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來利益選擇攤銷方法。從而擴大了企業(yè)的選擇范圍，增強了核算的靈活性。

新準則首次明確提出，使用壽命有限的無形資產(chǎn)的殘值應為0，但在特定條件下，應考慮殘值，即第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買該無形資產(chǎn)，可以根據(jù)活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。對使用壽命有限的無形資產(chǎn)，取消了10年期限的限制，強調(diào)企業(yè)應在使用壽命內(nèi)合理攤銷，隨攤銷方法而定。

（四）增加了有關壽命不確定的無形資產(chǎn)的會計處理原則

新準則規(guī)定：企業(yè)應當于取得無形資產(chǎn)時分析并判斷其使用壽命，對于無法預見其為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益期限的，應視為使用壽命不確定。壽命不確定的無形資產(chǎn)不進行價值攤銷，只進行減值測試（無論是否存在減值跡象，每年至少一次進行減值測試）。并且在每個會計期間對壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復核。

（五）新準則首次提出了現(xiàn)值的概念

本次準則修訂的一個顯著特點是，引入現(xiàn)代財務管理學的觀念，充分考慮貨幣的時間價值。無形資產(chǎn)的核算便是其中之一。新準則規(guī)定，購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付的，實質(zhì)上有融資的性質(zhì)，無形資產(chǎn)的成本按購買價款的現(xiàn)值為基礎確認，實際支付價款與現(xiàn)值之間的差額，記入未確認融資費用，在使用期間攤銷，記入當期損益。

（六）增加了無形資產(chǎn)的披露要求

新準則增加了五項披露要求，即應按照無形資產(chǎn)類別披露資產(chǎn)的賬面價值、使用壽命、攤銷方法、擔保無形資產(chǎn)情況和研究開發(fā)支出信息等，披露內(nèi)容更加全面。為利益相關者進行價值判斷和相應決策提供了更多更有用的會計信息，進一步貫徹了會計的相關性原則。

三、新準則尚需完善之處

新會計準則吸收了近年來會計學界的理論成果，反映了知識經(jīng)濟時代對企業(yè)資產(chǎn)的真實狀況披露的要求，對舊準則中不合理的部分進行了較大的修訂和完善，使有關無形資產(chǎn)的業(yè)務處理更加合理，并基本實現(xiàn)了與國際接軌。但新準則中仍存在一些需要解決的問題。

1．新準則中無形資產(chǎn)的外延擴大，不再明確無形資產(chǎn)的具體內(nèi)容。雖然這意味著凡是符合無形資產(chǎn)概念和確認條件的都確認為無形資產(chǎn)，改變了以前范圍過窄的弊端；但由于我國市場體制尚不完善，企業(yè)意識不到位，以及原準則的影響等因素，許多企業(yè)對其擁有的無形資產(chǎn)視而不見。即使有些企業(yè)意識到這些資源的價值，實際確認時卻又無法衡量。筆者認為：準則中還應列舉出我國現(xiàn)有經(jīng)濟環(huán)境中存在的無形資產(chǎn)，便于企業(yè)操作。

2．雖然自創(chuàng)無形資產(chǎn)的研發(fā)階段劃分條件和資本化條件，在準則中有明確的規(guī)定，但沒有制定具體的研究和開發(fā)階段的判定標準，只是給出定義。這會給企業(yè)帶來較大的不確定性和隨意性，企業(yè)處于各種目的，會任意調(diào)整資本化金額和費用化金額，以達到盈余管理的木的，從而降低會計信息的真實性。

同時，研發(fā)費用資本化規(guī)定的操作性太差，企業(yè)難以判斷哪些活動屬于該范圍，由于我國經(jīng)濟不夠發(fā)達，法律法規(guī)等還不夠健全，管理人員及會計人員的職業(yè)判斷能力有限等一系列不利因素。在實際操作中，企業(yè)很難把握哪些屬于研究階段，哪些屬于開發(fā)階段，導致對研發(fā)費用劃分有較大的主觀因素。筆者認為：準則也應根據(jù)我國企業(yè)研究開發(fā)的能力及所處的程度，以列舉的形式明確一部分研究和開發(fā)活動。

參考文獻

[1]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準則[M].經(jīng)濟科學出版社，2006.

[2]杜培培.無形資產(chǎn)新舊準則的比較和啟示[J].當代經(jīng)理人，2006，（15）.

[3]黃曉輝，李翎.對無形資產(chǎn)準則的幾點思考[J].北方經(jīng)貿(mào)，2006，（10）.

篇10

一、對于事業(yè)單位“非流動資產(chǎn)”范圍的界定

《準則》第十九條明確指出“事業(yè)單位的資產(chǎn)按照流動性，分為流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)。流動資產(chǎn)是指預計在1年內(nèi)（含1年）變現(xiàn)或者耗用的資產(chǎn)。非流動資產(chǎn)是指流動資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。”第二十一條又指出“事業(yè)單位的非流動資產(chǎn)包括長期投資、在建工程、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等?！倍?997年頒布的《事業(yè)單位會計準則（試行）》（以下簡稱《準則（試行）》）中對于資產(chǎn)的分類是將資產(chǎn)分為流動資產(chǎn)、對外投資、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)。

因此，二者相比較，新規(guī)定中的事業(yè)單位非流定資產(chǎn)的范圍相當于在原制度中的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和一部分對外投資。的基礎上再新增“在建工程”的內(nèi)容。這部分資產(chǎn)的共同特點是：

（—）資產(chǎn)的比重大

在我國，按照《事業(yè)單位登記管理暫行條例》（國務院第252、411號令）的規(guī)定：事業(yè)單位是指國家以社會公益為目的的，由國家機關舉辦或者其他組織利用國有資產(chǎn)舉辦的，從事教育、科技、文化、衛(wèi)生等活動的社會服務組織。這就決定了事業(yè)單位不進行或不主要進行有形產(chǎn)品的生產(chǎn)，因此，在其資產(chǎn)結(jié)構(gòu)中存貨等流動性資產(chǎn)所占的比重就不會太大，而非流動性資產(chǎn)的金額就會相應較大。

（二）資產(chǎn)的流動性差

從這部分資產(chǎn)的名稱上來看，既然被稱為“非流動性資產(chǎn)”，那么，它們的變現(xiàn)能力就比較低，要么缺乏活躍的交易市場，要么沒有公開的市場定價，要么市場的參與度較低，這都決定了這部分資產(chǎn)的流動性較差，變現(xiàn)能力有限。

（三）資產(chǎn)的核算復雜

近一段時期以來，隨著我國事業(yè)單位改革的不斷推進，越來越多的事業(yè)單位開始參與市場活動，有很多的事業(yè)單位已經(jīng)半企業(yè)化了，很多新的業(yè)務活動都使事業(yè)單位非流動性資產(chǎn)的核算變得日趨復雜，比如：在經(jīng)濟活動中的“對價”方式，就是在經(jīng)濟實踐中經(jīng)常發(fā)生的事件。

二、新制度中對非流動資產(chǎn)管理與核算的特點

《準則》和新《制度》對于非流動資產(chǎn)管理與核算的規(guī)定有以下幾個明顯的特點：

（一）繼續(xù)堅持加計法。

長期以來，加計法都是事業(yè)單位會計核算上的一個重要方法，尤其是在固定資產(chǎn)和對外投資的核算方面，加計法就是在確認固定資產(chǎn)和對外投資支出的同時，做以下分錄：

借：固定資產(chǎn)

貸.固定基金

或者

借：事業(yè)基金——一般基金

貸：事業(yè)基金——投資基金

在《準則》和新《制度》中，這種加計法仍然被保留下來，這也成為事業(yè)單位會計區(qū)別于企業(yè)會計等其他會計體系的重要特征之一。

（二）堅持收付實現(xiàn)制

事業(yè)單位長期以來堅持收付實現(xiàn)制，舊制度規(guī)定：只是在經(jīng)營性業(yè)務中可以選擇使用權(quán)責發(fā)生制。雖然對于引入權(quán)責發(fā)生制的呼聲由來已久，但此次改革并沒有全面引入權(quán)責發(fā)生制，在非流動性資產(chǎn)的確認環(huán)節(jié)，仍然堅持收付實現(xiàn)制，按照現(xiàn)金及其等價物的收付作為確認收支及其金額的唯一標準。比如：在長期股權(quán)投資持有期間，平時并不要求進行收益的計提，只有在收到利潤等投資收益時，按照實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他收入——投資收益”科目。

（三）引入待處置資產(chǎn)損溢和非流動資產(chǎn)基金的概念

《準則》和新《制度》引入了“待處置資產(chǎn)損溢——處置資產(chǎn)價值”科目，事業(yè)單位處置資產(chǎn)時，一般應當先記入“待處置資產(chǎn)損溢——處置資產(chǎn)價值”科目，按規(guī)定報經(jīng)批準后及時進行賬務處理。年度終了結(jié)賬前一般應處理完畢。這種做法保證了事業(yè)單位報廢資產(chǎn)在報批的過程中能夠達到反映，有利于正確衡量資產(chǎn)的實際金額。

另外，為配合非流動資產(chǎn)的核算，在凈資產(chǎn)科目中引入了“非流動資產(chǎn)基金”科目，以替代舊制度中的“事業(yè)基金”和“固定基金”等科目，實現(xiàn)了功能相近科目的整合。

（四）考慮了取得和處置環(huán)節(jié)的相關稅費

在《準則》和新《制度》中，明確了事業(yè)單位在非流動性資產(chǎn)取得和處置環(huán)節(jié)發(fā)生的相關稅費的處理，即：按發(fā)生的相關稅費，借記“其他支出”科目，貸記“銀行存款”、“應繳稅費”等科目。也就是說，相關稅費不再計人非流動性的成本中。

除此以外，《準則》和新《制度》仍然沿用歷史成本法，即：堅持實際成本作為投資成本。

三、對《準則》和新《制度》新增部分非流動資產(chǎn)核算的解析@

《準則》和新《制度》在非流動資產(chǎn)中新增的部分包括長期投資和在建工程兩部分。

（一）對長期投資的規(guī)定

原制度中并沒有專門提及長期投資的核算問題，但是隨著事業(yè)單位業(yè)務范圍的擴大，對外投資的資金來源渠道增加、投資期限延長、投資品增多，原有制度的規(guī)定已經(jīng)無法適應新形勢的要求。

《準則》和新《制度》規(guī)定：長期投資是指事業(yè)單位依法取得的，持有時間超過1年（不含1年）的各種股權(quán)和債權(quán)性質(zhì)的投資，將投資分為股權(quán)投資和債券投資兩部分。并且，《準則》和新《制度》強調(diào)事業(yè)單位的長期投資應當嚴格遵守國家法律、行政法規(guī)以及財政部門、主管部門有關事業(yè)單位對外投資的規(guī)定?！稖蕜t》和新《制度》對于長期投資的規(guī)定分為股權(quán)投資和債券投資兩部分，按照取得階段、持有階段、到期或轉(zhuǎn)讓階段進行劃分。

1.取得階段的處理

在長期投資的取得階段，新制度按照投資品的形式進行了列示，股權(quán)投資和債權(quán)投資具體的核算方式見表1。

2.其他階段

除了取得階段外，事業(yè)單位長期投資還涉及持有階段和轉(zhuǎn)讓階段的處理，其基本方法見表2。

（二）在建工程的規(guī)定

在舊制度中，事業(yè)單位的基本建設都是由單獨的基建會計來進行核算的，事業(yè)單位會計只是在基建完成后，再按照固定資產(chǎn)來人賬管理?！稖蕜t》和新《制度》將在建工程納入事業(yè)單位會計的核算范圍，要求事業(yè)單位已經(jīng)發(fā)生必要支出，但尚未完工交付使用的各種建筑（包括新建、改建、擴建、修繕等）和設備安裝工程的支出都由在建工程科目核算，基本建設投資應當按照國家有關規(guī)定單獨建賬、單獨核算，同時按照規(guī)定至少按月進行反映。

《準則》和新《制度》將在建工程的核算分為建筑工程和設備安裝兩項。建筑工程的賬務處理具體見表3。

相對于建筑工程，事業(yè)單位還有一部分需要進行設備安裝的固定資產(chǎn)，對于這部分固定資產(chǎn)的具體賬務處理見表4。

四、對《準則》和新《制度》修訂非流動資產(chǎn)部分核算的解析

《準則》和新《制度》在非流動資產(chǎn)中修訂的內(nèi)容包括固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)兩部分。

（一）固定資產(chǎn)的規(guī)定

固定資產(chǎn)是指事業(yè)單位持有的使用期限超過1年（不含1年），單位價值在規(guī)定標準以上，并在使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)，包括房屋及構(gòu)筑物、專用設備、通用設備等。單位價值雖未達到規(guī)定標準，但是耐用時間超過1年（不含1年）的大批同類物資，應當作為固定資產(chǎn)核算。

《準則》和新《制度》對于固定資產(chǎn)的規(guī)定仍然很詳細，最大的變化有兩方面：首先，將事業(yè)單位固定資產(chǎn)的價值標準變更為單位價值在1000元以上（其中：專用設備單位價值在1500元以上）；其次，對固定資產(chǎn)可以計提折舊。

固定資產(chǎn)的核算分為固定資產(chǎn)取得、計提折舊、后續(xù)支出和減少的處理等。固定資產(chǎn)取得的核算具體見表5。

《準則》和新《制度》并未強制要求事業(yè)單位固定資產(chǎn)計提折舊，但如果事業(yè)單位要對固定資產(chǎn)計提折舊，具體處理見表6。

固定資產(chǎn)后續(xù)支出只為增加固定資產(chǎn)使用效能或延長其使用年限或維護固定資產(chǎn)的正常使用而發(fā)生的支出，其具體處理見表7。

固定資產(chǎn)減少包括出售、無償調(diào)出、對外捐贈、對外投資、盤虧或者毀損、報廢等情況，其處理具體見表8。

（二）無形資產(chǎn)

《準則》和新《制度》規(guī)定：無形資產(chǎn)是指事業(yè)單位持有的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)等。對于事業(yè)單位無形資產(chǎn)的核算，新制度從取得、攤銷、后續(xù)支出和無形資產(chǎn)的減少等環(huán)節(jié)進行了規(guī)定，取得環(huán)節(jié)的核算具體見表9。