導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯(cuò)過為您精心挑選的10篇稅法與稅收籌劃，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

（一）研究現(xiàn)狀述評(píng) 對“稅務(wù)會(huì)計(jì)”、“稅法”和“稅收籌劃”課程的研究，主要可以分為兩類：第一類， 就是對單個(gè)課程就其教學(xué)方法、教材、教學(xué)內(nèi)容與實(shí)務(wù)銜接等方面進(jìn)行研究；第二類，就是關(guān)于該領(lǐng)域相關(guān)課程整合的研究。

關(guān)于單個(gè)課程教學(xué)方法、教材、教學(xué)內(nèi)容與實(shí)務(wù)銜接等方面的研究，目前文獻(xiàn)主要集中與此。如，陳曉蕓（2010）指出稅法教學(xué)在會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)教學(xué)中起著“承上啟下”的重要作用，而比較分析法的運(yùn)用可以優(yōu)化稅法課程的教學(xué)效果；許利平（2010）指出目前《稅法》課程存在重要性認(rèn)識(shí)不足、教學(xué)模式單一、教材沒有特色等問題；趙恒群（2007）認(rèn)為《稅法》在教學(xué)內(nèi)容的安排上，應(yīng)突出稅收特色，重在應(yīng)用，在教學(xué)方法的選擇上，應(yīng)以法規(guī)講解為主、案例分析為輔，法規(guī)講解與案例分析有效結(jié)合，在課堂講授上，應(yīng)講究藝術(shù)性：變空洞為生動(dòng)，變抽象為形象，變法條為法理，變文字為數(shù)字，激發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)熱情，提高稅法教學(xué)效果；張營周（2010）分析了《稅收籌劃》課程中案例教學(xué)方法的重要性和具體運(yùn)用；劉芳、鄭紅霞（2010）對《稅收籌劃》課程開放式實(shí)驗(yàn)教學(xué)模式進(jìn)行了分析；周常青（2011）對高職教育中基于工作過程的《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程教學(xué)情境設(shè)計(jì)的方法進(jìn)行了分析；宋麗娟（2009）對“模擬公司”教學(xué)法在稅務(wù)會(huì)計(jì)課程中的應(yīng)用進(jìn)行了研究。

對于“稅務(wù)會(huì)計(jì)”、“稅法”和“稅收籌劃”課程整合的研究，從現(xiàn)有文獻(xiàn)來看，目前研究相對比較少，但已經(jīng)陸續(xù)有文獻(xiàn)開始關(guān)注此問題。姚愛科（2009）指出目前在實(shí)際教學(xué)中《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程和《稅法》課程的整合問題是一個(gè)亟待解決的問題，指出應(yīng)該從教學(xué)計(jì)劃、教學(xué)內(nèi)容、教學(xué)方法和教材建設(shè)四個(gè)方面進(jìn)行解決。蘇強(qiáng)（2011）指出《稅法》和《稅務(wù)會(huì)計(jì)》應(yīng)該整合，以此為基礎(chǔ)可以采用多元立體化理念的教學(xué)模式。李華（2011）指出稅收類課程不斷豐富，但稅收類課程分設(shè)使教學(xué)效果受到影響，主要表現(xiàn)在：不同課程之間內(nèi)容交叉重疊，功能互相混淆，不利于學(xué)生全面把握該學(xué)科的基本知識(shí)；學(xué)習(xí)周期長，知識(shí)連貫性差；課程量大，課程安排緊張，部分課程的教學(xué)內(nèi)容無法保證；蓋地（2012）則以《稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅收籌劃》為書名編寫教材。該教材是將《稅務(wù)會(huì)計(jì)》與《稅收籌劃》課程進(jìn)行整合向前實(shí)際邁出的一步，但不足的是，它只是將稅務(wù)會(huì)計(jì)章目內(nèi)容之后添加了一章簡單介紹稅收籌劃的基本知識(shí)。這與兩個(gè)課程知識(shí)的完全整合相距甚遠(yuǎn)。

綜合來看，目前分別探討“稅務(wù)會(huì)計(jì)”、“稅法”和“稅收籌劃”各自課程教學(xué)問題的文獻(xiàn)相對比較多，但同時(shí)提出整合《稅務(wù)會(huì)計(jì)》、《稅法》、《稅收籌劃》的研究目前還未發(fā)現(xiàn)，對于課程內(nèi)容整合研究主要是集中在《稅務(wù)會(huì)計(jì)》和《稅法》的整合上，對于《稅務(wù)會(huì)計(jì)》與《稅收籌劃》的整合研究目前只是將《稅務(wù)會(huì)計(jì)》內(nèi)容加上一章稅收籌劃的基本知識(shí)，離完全意義的整合還相距很遠(yuǎn)。可以說，對該領(lǐng)域的深度、系統(tǒng)研究仍十分缺乏。

（二）傳統(tǒng)稅務(wù)會(huì)計(jì)、稅法與稅收籌劃課程“割裂”教學(xué)存在的問題 據(jù)筆者調(diào)研分析發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)行國內(nèi)高校財(cái)會(huì)類專業(yè)本科階段的教學(xué)計(jì)劃中，幾乎所有院校都開設(shè)了稅法、稅務(wù)會(huì)計(jì)、稅收籌劃相關(guān)課程。它們分屬不同學(xué)期教學(xué)，如《稅法》課程一般在大二、大三某一個(gè)學(xué)期開設(shè)，稅務(wù)會(huì)計(jì)一般在大二或大三上學(xué)期的某個(gè)學(xué)期開設(shè)，稅收籌劃一般在大三下學(xué)期或者大四開設(shè)。這種將“稅務(wù)與會(huì)計(jì)綜合”成體系化的知識(shí)“割裂”教學(xué)在老師教、學(xué)生學(xué)兩方面都帶來諸多問題。這一點(diǎn)從已有文獻(xiàn)不同程度的表達(dá)中可見一斑。具體而言，這種“割裂”教學(xué)存在的主要問題是：

第一，“割裂”教學(xué)造成每門課程課時(shí)緊張與課時(shí)浪費(fèi)并存。出現(xiàn)這個(gè)問題的根源主要在于“稅法”、“稅務(wù)會(huì)計(jì)”和“稅收籌劃”知識(shí)是緊密聯(lián)系在一起的。稅法是國家制定的用以調(diào)整國家與納稅人之間在征納稅方面的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱，它涵蓋的內(nèi)容包括19個(gè)稅種的稅收實(shí)體法和以《稅收征收管理法》為主體的稅收程序法。稅務(wù)會(huì)計(jì)是以國家現(xiàn)行稅收法規(guī)為依據(jù)，運(yùn)用會(huì)計(jì)學(xué)的理論與方法，對公司涉稅業(yè)務(wù)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的會(huì)計(jì)處理過程。稅收籌劃是指在遵循現(xiàn)行稅收法律規(guī)定的前提下，通過對納稅主體（法人、自然人）經(jīng)營活動(dòng)或投資行為等涉稅事項(xiàng)做出事先安排，在包含稅務(wù)會(huì)計(jì)處理在內(nèi)的具體實(shí)施之后，能夠達(dá)到少繳稅款和遞延納稅目標(biāo)的一系列謀劃活動(dòng)。因此，可以看出，稅法與稅務(wù)會(huì)計(jì)、稅法與稅收籌劃關(guān)系是非常緊密的。這就讓講授《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程的老師，在講課時(shí)不得不花大量時(shí)間講授“稅法”知識(shí)（如具體稅種應(yīng)納稅額的計(jì)算），同樣講授《稅收籌劃》課程的老師，在講課時(shí)不得不花大量時(shí)間去講授“稅法”的法規(guī)內(nèi)容。而《稅法》涵蓋19個(gè)實(shí)體稅種和相關(guān)的稅收程序法內(nèi)容，其每個(gè)稅種每年都可能發(fā)生法規(guī)的變動(dòng)，這時(shí)在講授《稅務(wù)會(huì)計(jì)》和《稅收籌劃》課程時(shí)講授“稅法”知識(shí)就變得更不可少了。這在《稅務(wù)會(huì)計(jì)》、《稅收籌劃》課時(shí)本身很緊張的現(xiàn)狀下，就變得更為緊張。而這種課時(shí)緊張卻緣于重復(fù)講授，實(shí)質(zhì)上是一種課時(shí)浪費(fèi)。

第二，學(xué)生對每門課程知識(shí)建構(gòu)不符合思維邏輯。建構(gòu)主義學(xué)習(xí)理論表明，知識(shí)不是老師傳授得到的，而是學(xué)習(xí)者在與情景的交互作用過程中自行建構(gòu)的。因此，知識(shí)的結(jié)構(gòu)對學(xué)習(xí)者來說非常重要。但目前“稅法”、“稅務(wù)會(huì)計(jì)”和“稅收籌劃”成體系的知識(shí)被“割裂”教學(xué)后，學(xué)生在建構(gòu)知識(shí)時(shí)會(huì)遇到困難。如，很多學(xué)校將“稅務(wù)會(huì)計(jì)”課程內(nèi)容放到“中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”課程當(dāng)中講授，這個(gè)課程被安排在大二上學(xué)期或下學(xué)期。而《稅法》課程則被安排在“中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”課程之后的學(xué)期講授。這就造成學(xué)生在《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》課程中學(xué)到稅務(wù)會(huì)計(jì)的內(nèi)容時(shí)，因?qū)Α抖惙ā分邢嚓P(guān)稅種知識(shí)的缺乏，而主要采用強(qiáng)迫硬記的方式接受，而等到學(xué)習(xí)《稅法》時(shí)，再去回顧和理解，即便不考慮是否能夠理解，單論遺忘率就很高。將“稅務(wù)會(huì)計(jì)”放到《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》中講授的課程設(shè)置方式，往往不會(huì)單獨(dú)開設(shè)《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程，而“稅務(wù)會(huì)計(jì)”內(nèi)容在龐大的“中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”內(nèi)容里只能算很小的部分，因此講授的老師往往囿于課時(shí)等原因寄希望于讓學(xué)生在學(xué)習(xí)《稅法》時(shí)再去理解從而對此內(nèi)容一帶而過。講授《稅法》的老師也因龐大的授課內(nèi)容壓力帶來的課時(shí)緊張以及傳統(tǒng)授課內(nèi)容的習(xí)慣性安排，主要聚焦于講授法規(guī)和應(yīng)納稅額的計(jì)算，而對各稅種如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理往往很少涉及。這就讓學(xué)生在建構(gòu)知識(shí)時(shí)出現(xiàn)“斷層”障礙。而在學(xué)習(xí)《稅收籌劃》時(shí)，往往在對具體稅種籌劃整體設(shè)計(jì)知識(shí)建構(gòu)后，卻對具體實(shí)施過程中稅務(wù)會(huì)計(jì)如何處理沒有形成整體認(rèn)識(shí)；在學(xué)生與老師教學(xué)互動(dòng)時(shí)，也因?yàn)檫z忘率高而讓互動(dòng)變得沒有效果。因此學(xué)生畢業(yè)后很難成為既精通稅務(wù)又掌握會(huì)計(jì)的“復(fù)合”知識(shí)的人才，往往需要等到學(xué)生畢業(yè)后在具體負(fù)責(zé)實(shí)際操作中再慢慢彌補(bǔ)和建構(gòu)起來。

第三，造成課程老師控制教學(xué)內(nèi)容的邊界比較困難?！岸惙ā?、“稅務(wù)會(huì)計(jì)”和“稅收籌劃”知識(shí)是成體系的，而這一點(diǎn)在稅以稅種分類進(jìn)行知識(shí)呈現(xiàn)的情況下變得更加如此。以增值稅為例，增值稅的征稅范圍、稅率、應(yīng)納稅額的計(jì)算、征收管理是《稅法》的內(nèi)容，它同時(shí)也在《稅務(wù)會(huì)計(jì)》的如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理中存在。因?yàn)橐M(jìn)行會(huì)計(jì)處理，那么必須首先解決是否要征稅，計(jì)算稅額多少的問題。而關(guān)于增值稅的稅收籌劃知識(shí)，也必然要利用增值稅在《稅法》當(dāng)中征稅范圍、稅率和應(yīng)納稅額計(jì)算的問題，同時(shí)還要考慮籌劃方案具體實(shí)施時(shí)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，這即稅務(wù)會(huì)計(jì)的內(nèi)容。因此，可以說每一個(gè)稅種都同時(shí)涵蓋在“稅法”、“稅務(wù)會(huì)計(jì)”和“稅收籌劃”三領(lǐng)域范疇中，或者說著三個(gè)領(lǐng)域通過稅種而緊密聯(lián)系在一起。這就造成授課老師在講授內(nèi)容邊界的劃分上存在較大困難，容易造成要么重復(fù)教授，要么有所遺漏，最終導(dǎo)致學(xué)生知識(shí)面上的盲點(diǎn)和知識(shí)建構(gòu)的不系統(tǒng)。

二、稅務(wù)會(huì)計(jì)、稅法與稅收籌劃課程整合思路與結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)

（一）稅務(wù)會(huì)計(jì)、稅法與稅收籌劃課程整合思路 傳統(tǒng)教學(xué)設(shè)置存在的問題，對單個(gè)課程老師來說課時(shí)緊張與課時(shí)浪費(fèi)并存、教學(xué)內(nèi)容邊界劃分困難；對學(xué)生來說，知識(shí)建構(gòu)存在障礙。這些問題不是局部性的小問題，無法通過對單個(gè)課程的完善或改革來進(jìn)行徹底解決。因此，對該問題的解決必須指向問題的根源――涉稅體系化知識(shí)“割裂”教學(xué)。那如何解決“割裂”狀態(tài)，或者說完成“整合”，就是目前面臨的主要問題。對這個(gè)問題的解決首先必須確定整合的思路。整合思路的確定，依賴于內(nèi)、外兩個(gè)方面。內(nèi)，是指涉“稅”知識(shí)體系內(nèi)在的規(guī)律性。根據(jù)建構(gòu)主義學(xué)習(xí)理論，學(xué)生學(xué)習(xí)是自我知識(shí)建構(gòu)的過程，而知識(shí)本身的特點(diǎn)是知識(shí)建構(gòu)的主要依據(jù)。因此，教學(xué)必須首先要依據(jù)知識(shí)本身的特點(diǎn)來確定。外，是指社會(huì)對人才的要求。社會(huì)對人才要求是一個(gè)變化的過程，不同的人才要求會(huì)影響教學(xué)的各個(gè)方面。因此，對“稅務(wù)會(huì)計(jì)”、“稅法”與“稅收籌劃”課程內(nèi)容整合思路必須要依據(jù)該知識(shí)體系的內(nèi)在規(guī)律和外部社會(huì)對人才的需求。

“稅務(wù)會(huì)計(jì)”、“稅法”與“稅收籌劃”課程內(nèi)容是體系化的，其特點(diǎn)顯著表現(xiàn)在兩個(gè)方面。一方面，它們彼此之間具有內(nèi)在依存性：稅法是關(guān)于我國現(xiàn)行稅收法律規(guī)范的總和，是稅務(wù)會(huì)計(jì)的依據(jù)；稅務(wù)會(huì)計(jì)則是稅法在會(huì)計(jì)核算中的具體體現(xiàn)；稅法同時(shí)也是稅收籌劃的依據(jù)，而稅務(wù)會(huì)計(jì)也是稅收籌劃具體施行的一個(gè)環(huán)節(jié)。另一方面，它們?nèi)邫M向上都是由具體“稅種”貫穿的：如增值稅有稅法的法律規(guī)定、會(huì)計(jì)的處理和籌劃方案，而消費(fèi)稅則是另外的稅收法律規(guī)定、會(huì)計(jì)處理和籌劃方案。因此，從知識(shí)體系內(nèi)部特點(diǎn)來看，涉“稅”知識(shí)是成體系的，但可以根據(jù)稅種來進(jìn)行橫向銜接，不同稅種之間具有一定的自然分隔性。據(jù)此，可以得出涉稅知識(shí)的整合思路應(yīng)該是“橫向”整合，且可根據(jù)需要依據(jù)稅種來分隔知識(shí)內(nèi)容。而這種思路與外部社會(huì)對人才的需求是相一致的。目前社會(huì)在經(jīng)濟(jì)全球化和市場經(jīng)濟(jì)深入發(fā)展的過程中，企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)遇都越來越大，企業(yè)越來越需要綜合稅務(wù)、財(cái)會(huì)等知識(shí)才能做出恰當(dāng)?shù)臎Q定。因此，既精通稅務(wù)又具有財(cái)會(huì)背景的人才成為社會(huì)目前急需的人才。這就要求“稅務(wù)會(huì)計(jì)”、“稅法”與“稅收籌劃”知識(shí)能夠橫向建構(gòu)在決策者的腦海中。對于具體企業(yè)而言，所需要交的稅是按稅種來劃分的，因此，選擇對知識(shí)體系進(jìn)行橫向建構(gòu)，并可以依據(jù)稅種進(jìn)行分隔?？梢哉f，不管是從涉稅知識(shí)體系內(nèi)在規(guī)律性和當(dāng)下外部社會(huì)對人才的要求，都決定了“稅務(wù)會(huì)計(jì)”、“稅法”與“稅收籌劃”課程內(nèi)容應(yīng)該“橫向”整合，并根據(jù)稅種進(jìn)行適當(dāng)分隔。

（二）《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》課程結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì) “稅務(wù)會(huì)計(jì)”、“稅法”與“稅收籌劃”課程內(nèi)容“橫向”整合之后，可將新的課程取名為《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》。對于這門課程，其內(nèi)容是“稅法”、“稅務(wù)會(huì)計(jì)”與“稅收籌劃”知識(shí)高度融合的知識(shí)體系。傳統(tǒng)割裂教學(xué)時(shí)，以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)專業(yè)為例，《稅法》課程一般為64學(xué)時(shí)，《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程一般為32個(gè)學(xué)時(shí)，《稅收籌劃》課程一般有16學(xué)時(shí)、32學(xué)時(shí)、51個(gè)學(xué)時(shí)不等，這主要跟稅收籌劃具有擴(kuò)展性有關(guān)，但正?；緝?nèi)容講授大概在32個(gè)學(xué)時(shí)。因此，如果簡單相加，《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》課程應(yīng)該在128學(xué)時(shí)以上。考慮到橫向整合后，課時(shí)浪費(fèi)減少，基于筆者的教學(xué)經(jīng)驗(yàn)，《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》純內(nèi)容的講授大概需要96學(xué)時(shí)左右。如果引入情景模擬等教學(xué)方法，實(shí)踐教學(xué)內(nèi)容的學(xué)時(shí)可以增加16學(xué)時(shí)左右。這個(gè)課時(shí)數(shù)應(yīng)該說在一個(gè)學(xué)期安排是無法做到的。因此，必須劃分為兩部分講授。這種劃分不是傳統(tǒng)的“割裂”教學(xué)，而是結(jié)合財(cái)會(huì)專業(yè)本科課程知識(shí)對稅種學(xué)習(xí)進(jìn)度的要求，將《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》課程分為《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（一）》和《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（二）》。具體結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)如下：

（1）《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（一）》和《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（二）》課程涵蓋的內(nèi)容設(shè)計(jì)。根據(jù)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)專業(yè)通常的培養(yǎng)方案，就專業(yè)課來說，大一一般開設(shè)有《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》或《會(huì)計(jì)學(xué)原理》等講解會(huì)計(jì)基礎(chǔ)內(nèi)容的課程。對這些內(nèi)容的講解一般可以不講或者回避一些涉及稅務(wù)的問題。大二開始，《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》一般就會(huì)涉及到稅，而所涉及的稅種主要是“增值稅”、“消費(fèi)稅”、“營業(yè)稅”、“城市維護(hù)建設(shè)稅”、“企業(yè)所得稅”，在講《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》之前應(yīng)將相關(guān)稅種講授完畢。因此，筆者認(rèn)為《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（一）》涵蓋的知識(shí)內(nèi)容應(yīng)主要包括：稅法總論、增值稅法及其會(huì)計(jì)處理與納稅籌劃、消費(fèi)稅法及其會(huì)計(jì)處理與納稅籌劃、營業(yè)稅法及其會(huì)計(jì)處理與納稅籌劃、城市維護(hù)建設(shè)稅法及其會(huì)計(jì)處理與納稅籌劃、企業(yè)所得稅法及其會(huì)計(jì)處理與納稅籌劃、以及外加稅收的主要程序法“稅收征收管理法”的內(nèi)容。除此之外的稅種，或因?yàn)榉侵黧w稅種、或因?yàn)榕c企業(yè)無關(guān)，而作為《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（二）》的內(nèi)容，即包含個(gè)人所得稅法及其納稅籌劃、資源稅法及其會(huì)計(jì)處理與納稅籌劃、土地增值稅法及其會(huì)計(jì)處理與納稅籌劃等。

（2）《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（一）》和《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（二）》具體稅種內(nèi)部結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)。根據(jù)《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（一）》和《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（二）》內(nèi)容設(shè)計(jì)的安排，《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（一）》第一章講授稅法總論，讓學(xué)生對稅法的概念、稅法基本理論、稅收立法與稅法的實(shí)施、我國現(xiàn)行稅法體系與稅收管理體制有個(gè)總體認(rèn)識(shí)，然后分稅種對“增值稅”、“消費(fèi)稅”、“營業(yè)稅”、“城市維護(hù)建設(shè)稅”、“企業(yè)所得稅”的法規(guī)、會(huì)計(jì)處理和納稅籌劃進(jìn)行講解，最后對稅收的程序法“稅收征收管理法”進(jìn)行介紹。對于每一個(gè)具體的稅種講解時(shí)，首先對該稅種的征稅范圍、納稅義務(wù)人、稅率、稅收優(yōu)惠、應(yīng)納稅額的計(jì)算進(jìn)行講解，然后在應(yīng)納稅額計(jì)算講授完畢之后，安排會(huì)計(jì)處理的內(nèi)容，再講解該稅種的征收管理，最后講解該稅種可以進(jìn)行納稅籌劃的切入點(diǎn)或者該稅種納稅籌劃的典型做法，并對具體實(shí)施時(shí)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行說明。對于《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（二）》的內(nèi)容，具體稅種結(jié)構(gòu)與《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（一）》具體稅種內(nèi)容結(jié)構(gòu)安排相同，只是對個(gè)別稅種如個(gè)人所得稅等不涉及的會(huì)計(jì)處理內(nèi)容自動(dòng)去除即可。

三、《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》課程教學(xué)目標(biāo)與教學(xué)方法

（一）《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》課程教學(xué)目標(biāo) 教學(xué)目標(biāo)是課程教學(xué)的指引和方向，它統(tǒng)領(lǐng)著該門課程整個(gè)教學(xué)過程的具體安排。對于一門課程而言，其教學(xué)目標(biāo)仰賴于兩個(gè)方面，一是課程內(nèi)容本身是否具備這樣的能力或者潛質(zhì)；二是社會(huì)對學(xué)習(xí)該門課程的人才的要求?！抖惙ā⒓{稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》課程內(nèi)容涵蓋了現(xiàn)行稅務(wù)法律法規(guī)、依據(jù)稅務(wù)法律法規(guī)的會(huì)計(jì)處理以及納稅過程中的合理避稅三項(xiàng)內(nèi)容。從課程內(nèi)容本身來看，它能夠較好地讓學(xué)生初步具備稅務(wù)和財(cái)會(huì)知識(shí)融合的復(fù)合型稅務(wù)會(huì)計(jì)人才的基本素質(zhì)，而這也正是社會(huì)對人才的需求。該課程內(nèi)容的安排與社會(huì)對人才的要求是高度一致的。據(jù)此，本課程的教學(xué)目標(biāo)就可以確定為培養(yǎng)學(xué)生初步具備稅務(wù)與財(cái)會(huì)知識(shí)融合的復(fù)合型稅務(wù)會(huì)計(jì)人才的基本素質(zhì)。對該教學(xué)目標(biāo)具體理解可以包括以下內(nèi)容：（1）學(xué)生熟悉目前市場經(jīng)濟(jì)中我國稅收方面的法律法規(guī)體系；（2）學(xué)生掌握目前各個(gè)稅種的征稅范圍、稅率、應(yīng)納稅額的計(jì)算、會(huì)計(jì)處理、稅收優(yōu)惠的內(nèi)容；（3）學(xué)生能夠達(dá)到運(yùn)用稅務(wù)知識(shí)完成具體實(shí)務(wù)過程中的計(jì)稅、稅務(wù)處理、報(bào)稅，并進(jìn)行適度的納稅籌劃活動(dòng)。

（二）《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》課程教學(xué)方法 在培養(yǎng)學(xué)生初步具備稅務(wù)與財(cái)會(huì)知識(shí)融合的復(fù)合型稅務(wù)會(huì)計(jì)人才基本素質(zhì)的教學(xué)目標(biāo)統(tǒng)領(lǐng)下，該課程的教學(xué)方法應(yīng)緊緊圍繞這一目標(biāo)展開設(shè)計(jì)與安排。在傳統(tǒng)“割裂”教學(xué)模式下，各門課程都有自己常用的教學(xué)方法，但這些教學(xué)方法都被認(rèn)為過于單調(diào)（許利平，2010）。很多學(xué)者針對各門單設(shè)課程（《稅法》、《稅務(wù)會(huì)計(jì)》、《稅收籌劃》）的教學(xué)方法也提出很多很好的建議，如《稅法》教學(xué)應(yīng)運(yùn)用比較分析法（陳曉蕓，2010），引入案例教學(xué)和社會(huì)實(shí)踐教學(xué)（傅惠萍、畢嘉敏，2011；蘇強(qiáng)，2011；等）。但這些建議在傳統(tǒng)割裂教學(xué)模式下，作用很難發(fā)揮。首先不論課時(shí)是否允許，單就教學(xué)方法本身來說就讓教學(xué)效果大打折扣，如案例教學(xué)，在《稅法》、《稅務(wù)會(huì)計(jì)》、《稅收籌劃》每門課程當(dāng)中都可以采用，但囿于單個(gè)課程限定知識(shí)的狹窄，每個(gè)案例內(nèi)容的設(shè)計(jì)深度都有局限性，學(xué)生只能了解其中一部分；社會(huì)實(shí)踐教學(xué)也是如此，由于每門課程知識(shí)范圍的限制，實(shí)踐內(nèi)容自然也就因此受限，導(dǎo)致教學(xué)效果不明顯。

但當(dāng)《稅法》、《稅務(wù)會(huì)計(jì)》、《稅收籌劃》多門課程整合成《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》一門課程之后，這不僅可讓前文述及的問題迎刃而解，而且還會(huì)為更好的教學(xué)方法引入提供了良好的條件。對于目前的教學(xué)，學(xué)生普遍反映教學(xué)呆板、無趣，滿堂灌讓學(xué)生“身心俱?！?。而整合之后的新課程《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》讓學(xué)生在知識(shí)建構(gòu)上相對容易。學(xué)生在對每一個(gè)稅種的法律法規(guī)知識(shí)識(shí)記的基礎(chǔ)上，即刻開始掌握依據(jù)法律法規(guī)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理，并在此基礎(chǔ)發(fā)散思維，創(chuàng)新性的思考如何在遵循稅收法律法規(guī)的前提下盡量合理避稅以及如何具體實(shí)施。這種將識(shí)記與靈活運(yùn)用相結(jié)合進(jìn)行安排，有利于學(xué)生知識(shí)建構(gòu)，同時(shí)知識(shí)范疇的連續(xù)性和具有的深度與廣度為一些新教學(xué)方法的引入提供了實(shí)施的條件。整合之后的新課程《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》除可以繼承一些傳統(tǒng)教學(xué)方法之外，還應(yīng)該大量采用案例教學(xué)、情景模擬沙盤推演教學(xué)、企業(yè)實(shí)踐教學(xué)等具有趣味性、注重實(shí)際應(yīng)用和培養(yǎng)創(chuàng)新思考的教學(xué)方法。

案例教學(xué)是一種開放式、互動(dòng)式的新型教學(xué)方式。在《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》課程講授過程中，當(dāng)每一個(gè)具體稅種基本知識(shí)講授完畢之后，就可以通過引入既含有稅法知識(shí)、又有會(huì)計(jì)操作和納稅籌劃內(nèi)容的大案例，讓學(xué)生在課堂之前提前閱讀，并進(jìn)行小組討論，形成小組意見。在課堂上每個(gè)小組在老師的引導(dǎo)下進(jìn)行講解、碰撞。由于新課程涵蓋知識(shí)的綜合性，讓案例可以具有足夠的深度和恰到好處的難度系數(shù)，非常有利于進(jìn)行案例研討式教學(xué)。這不僅具有很好的趣味性，而且讓學(xué)生不知不覺中就完成了稅務(wù)知識(shí)和會(huì)計(jì)知識(shí)融合的建構(gòu)過程。

情景模擬沙盤推演教學(xué)是一種體驗(yàn)式教學(xué)方式。在《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》課程講授過程中，老師可以模擬企業(yè)實(shí)際過程中的具體情景，讓學(xué)生模擬擔(dān)任企業(yè)的管理者（CEO、CFO）、會(huì)計(jì)人員、報(bào)稅員以及稅務(wù)局（國稅、地稅）服務(wù)人員等，圍繞一些具體業(yè)務(wù)情景進(jìn)行智力碰撞，整個(gè)過程可以完成稅法法規(guī)知識(shí)學(xué)習(xí)、會(huì)計(jì)處理、報(bào)稅實(shí)務(wù)、納稅籌劃等環(huán)節(jié)的知識(shí)。這種情景模擬具有互動(dòng)性、趣味性、競爭性特點(diǎn)，能夠最大限度地調(diào)動(dòng)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣，使學(xué)生在學(xué)習(xí)中處于高度興奮狀態(tài)，從而讓各種知識(shí)迅速在學(xué)生腦海里完成建構(gòu)過程，而且記憶深刻。

企業(yè)實(shí)踐教學(xué)則是比情景模擬沙盤推演更進(jìn)一步，它是讓學(xué)生親身感受企業(yè)實(shí)際場景。在該課程教學(xué)過程中，可以通過設(shè)置課外實(shí)踐教學(xué)課時(shí)，安排學(xué)生到定點(diǎn)合作教學(xué)基地（企業(yè)）親身觀摩、體驗(yàn)具體實(shí)務(wù)，亦可以安排學(xué)生到稅務(wù)局（國稅、地稅）進(jìn)行簡單培訓(xùn)后做義務(wù)志愿者，通過服務(wù)納稅人的一些活動(dòng)，將課本知識(shí)與實(shí)務(wù)建立起關(guān)聯(lián)，從而為學(xué)生畢業(yè)走上具體實(shí)務(wù)工作崗位打好基礎(chǔ)。

四、《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》課程設(shè)置

《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》課程是將稅法、稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅收籌劃知識(shí)融合在一起的新課程。該課程在會(huì)計(jì)學(xué)、財(cái)務(wù)管理本科專業(yè)培養(yǎng)方案中如何進(jìn)行具體安排是必須思考的問題。解決這個(gè)問題的關(guān)鍵主要是確定《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》的先修課程和其他課程與該課程的知識(shí)關(guān)聯(lián)性。

從《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》課程內(nèi)容來看，它含有的“稅法”知識(shí)對先修課程沒有要求，財(cái)會(huì)專業(yè)本科學(xué)生可以直接學(xué)習(xí)，但如果能夠安排在《經(jīng)濟(jì)法》、《財(cái)政學(xué)》之后學(xué)習(xí)可能對學(xué)生更為有利；課程含有的“稅務(wù)會(huì)計(jì)”知識(shí)，由于需要學(xué)生會(huì)借貸記賬法等簿記知識(shí)，因此學(xué)生應(yīng)該修完《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)》的相關(guān)內(nèi)容才能學(xué)習(xí)該門課程；課程含有的“稅收籌劃”知識(shí)，其本身具有一定的知識(shí)彈性，但大部分稅種的稅收籌劃是建立在企業(yè)內(nèi)外環(huán)境充分了解的基礎(chǔ)上，因此學(xué)生在學(xué)習(xí)該部分知識(shí)之前對企業(yè)主要涉及的《經(jīng)濟(jì)法》知識(shí)有清楚的認(rèn)識(shí)，只有這樣才能更好的做好稅收籌劃的安排?？偟膩碚f，《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》先修課程主要是《經(jīng)濟(jì)法》與《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》，《財(cái)政學(xué)》則是安排在該課程之前具有一定的好處，但不是必須。

財(cái)會(huì)專業(yè)需要涉及和利用該課程知識(shí)的其他課程，亦可以分為兩類，一類是必須將《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》作為先修課程的，還有一類則不是必須但如果安排在它之后會(huì)更好。依據(jù)本文對《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》課程的結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)，它分為《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（一）》和《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（二）》兩部分?！抖惙?、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（一）》涵蓋的知識(shí)內(nèi)容主要包括：稅法總論、增值稅法及其會(huì)計(jì)處理與納稅籌劃、消費(fèi)稅法及其會(huì)計(jì)處理與納稅籌劃、營業(yè)稅法及其會(huì)計(jì)處理與納稅籌劃、城市維護(hù)建設(shè)稅法及其會(huì)計(jì)處理與納稅籌劃、企業(yè)所得稅法及其會(huì)計(jì)處理與納稅籌劃、以及稅收的主要程序法“稅收征收管理法”的內(nèi)容?！抖惙ā⒓{稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（二）》的內(nèi)容主要是除《綜合（一）》之外的非主體稅種或與企業(yè)無關(guān)的稅種。由此對涉及該課程的其他課程具體分析如下：《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》課程因?yàn)橹饕婕暗狡髽I(yè)主體稅種知識(shí)所以應(yīng)該在《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（一）》課程修完之后才能學(xué)習(xí)，但可以安排在《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（二）》課程之前，不過如果能夠與《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（二）》課程安排在同一個(gè)學(xué)期學(xué)習(xí)則效果更好，這樣包含小稅種在內(nèi)的每一個(gè)與企業(yè)相關(guān)的稅種都能與《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》課程知識(shí)相匹配。與《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》類似，《財(cái)務(wù)管理》、《成本會(huì)計(jì)學(xué)》、《管理會(huì)計(jì)學(xué)》課程也是如此，它們主要涉及到主體稅種因而必須在《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（一）》課程修完之后才能學(xué)習(xí)，但可以安排在《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（二）》課程之前學(xué)習(xí)?！秾徲?jì)學(xué)》由于會(huì)涉及企業(yè)的每一個(gè)稅種，因此它必須是在《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》全部修完之后才能學(xué)習(xí)。對于《高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》等則需要在《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》學(xué)習(xí)完之后，所以一般都在《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》學(xué)習(xí)完之后再開設(shè)。

綜合以上分析可知，《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》先修課程主要是《經(jīng)濟(jì)法》與《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》，《財(cái)政學(xué)》則是最好安排在《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合》課程之前；對于其他課程來說，《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》、《財(cái)務(wù)管理》、《成本會(huì)計(jì)學(xué)》、《管理會(huì)計(jì)學(xué)》應(yīng)在《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（一）》課程之后學(xué)習(xí)，《審計(jì)學(xué)》則是需要在《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（一）》和《稅法、納稅籌劃與會(huì)計(jì)綜合（二）》都修完之后再學(xué)習(xí)。

[本文系中國海洋大學(xué)本科教育教學(xué)研究項(xiàng)目“稅務(wù)會(huì)計(jì)、稅法與稅收籌劃課程內(nèi)容橫向整合教學(xué)研究”（編號(hào)：2013YJ10）階段性研究成果]

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篇2

稅收籌劃是納稅人在法律許可的范圍內(nèi)，根據(jù)政府的稅收政策導(dǎo)向，通過經(jīng)營活動(dòng)的事先籌劃或安排進(jìn)行納稅方案的優(yōu)化選擇，以盡可能地減輕稅收負(fù)擔(dān)，獲得稅收利益的合法行為。稅收籌劃主要是針對難以轉(zhuǎn)嫁的所得稅等直接稅，通過合法地選擇取得所得的時(shí)點(diǎn)，或是轉(zhuǎn)移所得等方法使收入最小化、費(fèi)用最大化，實(shí)現(xiàn)免除納稅義務(wù)、減少納稅義務(wù)，或是遞延納稅義務(wù)等的目標(biāo)。

稅收籌劃是納稅人在不違反法律規(guī)定的情況下減輕稅負(fù)實(shí)現(xiàn)其財(cái)產(chǎn)收益最大化而采取的措施，除了稅收籌劃以外，偷稅同樣能夠?qū)崿F(xiàn)減稅的目的。盡管在減輕稅負(fù)上有相同的目的，但是稅收籌劃不同于偷稅。偷稅是指納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的行為。[1]如果納稅人有偷稅行為，就要根據(jù)法律的規(guī)定承擔(dān)相應(yīng)的行政責(zé)任，情節(jié)嚴(yán)重的還要追究其刑事責(zé)任。而稅收籌劃是在法律所許可的范圍內(nèi)，對多種納稅方案（其中任何一個(gè)方案都是法律允許的，起碼是法律沒有明確禁止的）進(jìn)行比較，按稅負(fù)最輕擇優(yōu)選擇，不僅符合納稅人的利益，也體現(xiàn)了政府的政策意圖，是稅法所鼓勵(lì)與保障的。稅收籌劃和偷稅最本質(zhì)的區(qū)別就在于稅收籌劃是合法行為，而偷稅是違法行為。因此它們在稅法上是有很大差別的，進(jìn)而法律對它們的評(píng)價(jià)也不同，相應(yīng)地它們產(chǎn)生的法律后果也就大相徑庭。稅收籌劃會(huì)受到法律的保護(hù)，納稅人因稅收籌劃而增加自己的收益，而偷稅是稅法所嚴(yán)格禁止的行為，歷來為稅務(wù)機(jī)關(guān)嚴(yán)厲打擊，納稅人因偷稅所得不但會(huì)被依法沒收，而且還會(huì)受到稅務(wù)機(jī)關(guān)的經(jīng)濟(jì)處罰。

當(dāng)然稅收籌劃并不是在任何條件和環(huán)境下都可以進(jìn)行的。我國在很長一段時(shí)間內(nèi)沒有稅收籌劃，就是因?yàn)樯胁痪邆涠愂栈I劃的條件。一般來說，稅收籌劃應(yīng)當(dāng)具備以下兩個(gè)條件：（1）稅收法治的完善。稅收法治是實(shí)現(xiàn)了稅收法律主義以及依法治稅的一種狀態(tài)，稅收法治完善的基本前提是稅收立法的完善，這是因?yàn)槎愂栈I劃是在法律所允許的范圍內(nèi)進(jìn)行的，如果沒有完備的法律，則一方面無法確定自己所進(jìn)行的籌劃是否屬于法律所允許的范圍，另一方面，納稅人往往通過鉆法律的漏洞來達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的，而沒有必要耗費(fèi)人力、物力進(jìn)行稅收籌劃。（2）國家保護(hù)納稅人的權(quán)利。國家保護(hù)納稅人的權(quán)利也是稅收籌劃的前提，因?yàn)槎愂栈I劃本身就是納稅人的基本權(quán)利——稅負(fù)從輕權(quán)的體現(xiàn)。稅收是國家依據(jù)法律的規(guī)定對具備法定稅收要素的人所作的強(qiáng)制征收，稅收不是捐款，納稅人沒有繳納多于法律所規(guī)定的納稅義務(wù)的必要。納稅人在法律所允許的范圍內(nèi)選擇稅負(fù)最輕的行為是納稅人的基本權(quán)利，也是自由法治國中“法不禁止即可為”原則的基本要求。如果對納稅人的權(quán)利都不承認(rèn)或者不予重視，那么作為納稅人權(quán)利之一的稅收籌劃權(quán)當(dāng)然也得不到保障。世界稅收籌劃比較發(fā)達(dá)的國家都是納稅人權(quán)利保護(hù)比較完備的國家，而納稅人權(quán)利保護(hù)比較完備的國家也都是稅收籌劃比較發(fā)達(dá)的國家。我國的稅收籌劃之所以姍姍來遲，其中一個(gè)很重要的原因就是不重視保護(hù)納稅人的權(quán)利。[2]稅收籌劃作為納稅人的一項(xiàng)重要權(quán)利，應(yīng)當(dāng)?shù)玫椒傻谋Ｗo(hù)，得到整個(gè)社會(huì)的鼓勵(lì)與支持。

二、行政法治原則對稅收籌劃的影響

稅收是國家稅務(wù)機(jī)關(guān)憑借國家行政權(quán)，根據(jù)國家和社會(huì)公共利益的需要，依法強(qiáng)制地向納稅人無償征收貨幣或者實(shí)物所形成特定分配關(guān)系的活動(dòng)，是一種行政征收行為。在行政法上征稅被納入秩序行政的范疇，秩序行政是在于維持社會(huì)之秩序、國家之安全及排除對公民和社會(huì)之危害，行政主體大都是采取限制公民自由權(quán)利行使的手段，也都使用公權(quán)力的方式來限制、干涉公民的基本權(quán)利，故亦稱為干涉行政。[3]正因?yàn)檎鞫愡@種侵益行政行為是對納稅人財(cái)產(chǎn)權(quán)的限制，就要求稅務(wù)機(jī)關(guān)必須嚴(yán)格按照行政法治的原則行事。

行政法治原則是法治國家、法治政府的基本要求，法治要求政府在法律范圍內(nèi)活動(dòng)，依法辦事；政府和政府工作人員如果違反法律、超越法律活動(dòng)，即要承擔(dān)法律責(zé)任。法治的實(shí)質(zhì)是人民高于政府，政府服從于人民，因?yàn)榉ㄖ蔚摹胺ā狈从澈腕w現(xiàn)的是人民的意志和利益。[4]就稅收法律關(guān)系而言，行政法治原則在稅收領(lǐng)域就體現(xiàn)為稅收法定主義，就是稅法主體的權(quán)利義務(wù)必須由法律加以規(guī)定，稅法的各類構(gòu)成要素皆必須且只能由法律予以明確規(guī)定征納主體的權(quán)利義務(wù)只以法律規(guī)定為依據(jù)，沒有法律依據(jù)，任何主體不得征稅或減免稅收。[5]稅務(wù)機(jī)關(guān)在征稅活動(dòng)中，應(yīng)當(dāng)依法行政，嚴(yán)格按照稅收法定主義對納稅人征稅。對納稅人的稅收籌劃活動(dòng)而言，行政法治原則會(huì)產(chǎn)生以下影響：

1.根據(jù)法律保留的原則，所有行政機(jī)關(guān)的行政活動(dòng)都必須有組織法上的依據(jù)。[6]根據(jù)法律的規(guī)定，稅務(wù)行政機(jī)關(guān)有權(quán)開展征收活動(dòng)，其所有征收稅款的行政行為都必須在法律授權(quán)的范圍內(nèi)進(jìn)行，而絕不能超越法律規(guī)定的范圍，否則即為越權(quán)行事，不能得到法律承認(rèn)的效果。按照法律的規(guī)定，除了稅務(wù)機(jī)關(guān)，其他任何機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán)體或者個(gè)人都沒有權(quán)力征稅。納稅人既可以在法律規(guī)定的范圍內(nèi)按照法律規(guī)定的方式進(jìn)行稅收籌劃，也可以在法律沒有作出規(guī)定即法律不禁止的情況下開展稅收籌劃。雖然稅收籌劃行為會(huì)減少國家的稅收，但國家不能超越法律規(guī)定以道德名義要求納稅人過多的承擔(dān)納稅義務(wù)。稅收法定主義原則要求在稅收征納過程中應(yīng)避免道德判斷。因?yàn)榈赖聵?biāo)準(zhǔn)不是法律標(biāo)準(zhǔn)，道德規(guī)范不能等同于法律。道德標(biāo)準(zhǔn)是人們長期以來形成的一種觀念，屬于意識(shí)形態(tài)。而法律是立法機(jī)關(guān)的明文規(guī)定，雖然法律在制定過程中會(huì)受到道德標(biāo)準(zhǔn)的影響，但是法律一旦形成，就與道德規(guī)范相脫離，不受道德規(guī)范左右。納稅是一種法律行為，與道德無關(guān)。雖然稅收籌劃從稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度來看可能被認(rèn)為是不道德的行為，但卻不能因此判斷稅收籌劃不合法。[7]因此只要法律沒有作出禁止性的規(guī)定，納稅人就可以根據(jù)自己的需要進(jìn)行稅收籌劃。

2.根據(jù)法律優(yōu)先的原則，法律是國家意志依法最強(qiáng)烈的表現(xiàn)形式，以法律形式出現(xiàn)的國家意志依法優(yōu)先于所有以其他形式表達(dá)的國家意志。[8]代表人民意志的法律優(yōu)越于一切行政判斷，任何行政活動(dòng)都不得違反法律規(guī)定，而且行政措施不得在事實(shí)上廢止、變更法律。法律對課稅要素和課稅程序都作出了非常明確的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)就應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照法律的規(guī)定執(zhí)行，而不能在法律規(guī)定的范圍以外作出對納稅人不利的行為，即使是最高稅務(wù)機(jī)關(guān)也無權(quán)作出類似的規(guī)定。納稅人只應(yīng)根據(jù)稅法的明確要求負(fù)擔(dān)其法定的納稅義務(wù)，沒有法律的明確規(guī)定，納稅人不應(yīng)承擔(dān)其他義務(wù)。由于稅收法定主義原則的側(cè)重點(diǎn)在于限制征稅一方濫用稅權(quán)，保護(hù)納稅人權(quán)利，它要求構(gòu)成課稅要素的規(guī)定應(yīng)當(dāng)盡量明確，避免出現(xiàn)歧義。因此凡規(guī)定含糊不清或沒有規(guī)定的，都應(yīng)從有利于納稅人的角度理解。也就是說，只要沒有違背稅法中明文規(guī)定的內(nèi)容，納稅人無論是利用優(yōu)惠規(guī)定也好，還是利用稅法不完善之處也好，都是納稅人的權(quán)利，是合法的，應(yīng)當(dāng)受到保護(hù)。所謂“凡非法律禁止的都是允許的”反映在稅法領(lǐng)域就是稅收法定主義原則。[9]如果稅務(wù)機(jī)關(guān)針對納稅人的稅收籌劃活動(dòng)制定專門的限制措施，而該措施和法律規(guī)定又是相沖突的，那么這種措施就是違法的，不能對納稅人產(chǎn)生約束力，納稅人只要采取法律規(guī)定的或者法律沒有禁止的方式進(jìn)行稅收籌劃，就不會(huì)受到法律的制裁，完全可以達(dá)到節(jié)稅增收的目的。

3.國家為納稅人開展稅收籌劃提供保護(hù)和法律救濟(jì)。對于征稅主體雙方來說，所處的地位與立場是截然不同的，納稅人從實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益最大化著眼，必然采取各種措施，努力降低稅收成本，減輕稅收負(fù)擔(dān)，也可能會(huì)利用現(xiàn)行稅法的漏洞。而征稅機(jī)關(guān)作為國家財(cái)政籌集部門，必然設(shè)法增加稅收收入，反對納稅人稅收籌劃的行為，這就產(chǎn)生了一種矛盾。過去我們從國家分配論出發(fā)，傾向于保證稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅權(quán)力，而隨著稅收理念的轉(zhuǎn)變，人們逐步認(rèn)識(shí)到保護(hù)私有財(cái)產(chǎn)的重要性。稅收法定主義原則雖然未明確載入我國法律，但在現(xiàn)有的一些法律法規(guī)中已有體現(xiàn)，例如《稅收征收管理法》第51條規(guī)定：“納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還。”這說明按照法律規(guī)定繳納稅款之外的任何款項(xiàng)，都是對納稅人私有財(cái)產(chǎn)的侵害。同理，納稅人進(jìn)行稅收籌劃節(jié)約的稅款屬于納稅人的合法收入，按照稅收法定主義原則應(yīng)該得到法律的保護(hù)。[9]當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人就稅收籌劃發(fā)生糾紛，稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人作出行政處罰后，如果納稅人不服，認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)侵犯了自己的合法權(quán)益，可以有兩種救濟(jì)方式可供選擇：（1）納稅人認(rèn)為行政處罰違法或者不合理，可以在法定的期限內(nèi)向作出行政處罰的稅務(wù)機(jī)關(guān)的上一級(jí)機(jī)關(guān)提起行政復(fù)議，由上一級(jí)機(jī)關(guān)對行政處罰是否合法或者合理進(jìn)行審查并且作出行政復(fù)議決定；（2）納稅人也可以在法定期限內(nèi)直接向有管轄權(quán)的人民法院提起訴訟，由人民法院依法對行政處罰是否合法進(jìn)行審查并且作出相應(yīng)的裁判。如果納稅人先提起行政復(fù)議，而后對行政復(fù)議決定不服的，可以在法定期限內(nèi)向人民法院起訴，由人民法院對行政復(fù)議決定進(jìn)行審查。

因此，只要稅務(wù)機(jī)關(guān)在法律規(guī)定的范圍內(nèi)開展征稅活動(dòng)，嚴(yán)格依法辦事，充分尊重納稅人稅收籌劃的權(quán)利，并且由國家為納稅人提供及時(shí)的救濟(jì)途徑，稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人之間完全能夠建立起和諧穩(wěn)定的稅收法律關(guān)系。

[參考文獻(xiàn)]

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[3]　陳新民。中國行政法原理[m].北京：中國政法大學(xué)出版社，2002.27.

[4]　姜明安。行政法與行政訴訟法[m].北京：北京大學(xué)出版社、高等教育出版社，2005，64.

[5]　張守文。論稅收法定主義[j].法學(xué)研究，1996，（6）。

[6]　楊建順。日本行政法通論[m].北京：中國法制出版社，1998.130.

篇3

編者按

《財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)》從本期起分十二期連載節(jié)選自著名稅務(wù)專家蔡昌所著的《稅收籌劃實(shí)戰(zhàn)指南》（預(yù)定東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社2012年8月出版）系列文章，有興趣的讀者可詳細(xì)參閱該著作。本期將總括性闡述稅收籌劃的操作空間與實(shí)戰(zhàn)方法，從下期起將連載稅收籌劃具體各項(xiàng)實(shí)戰(zhàn)策略。

一、稅收籌劃操作空間

（一）走近稅收籌劃

二十世紀(jì)90年代以來，稅收籌劃在中國取得了長足的發(fā)展。《中國稅務(wù)報(bào)》在千年之交開設(shè)“籌劃周刊”，推動(dòng)稅收籌劃在微觀經(jīng)濟(jì)層面的發(fā)展，以稅務(wù)師事務(wù)所、律師事務(wù)所、稅收研究機(jī)構(gòu)等為代表的諸多中介機(jī)構(gòu)也將稅收籌劃作為主流推廣項(xiàng)目。國內(nèi)財(cái)務(wù)、稅收領(lǐng)域不斷涌現(xiàn)出稅收籌劃專家，他們也在推波助瀾，為爭取企業(yè)合法權(quán)益搖旗吶喊。

什么是稅收籌劃，如何認(rèn)識(shí)稅收籌劃？學(xué)術(shù)界對于稅收籌劃的認(rèn)識(shí)，存在著以下五種稱謂：稅務(wù)籌劃、稅收籌劃、納稅籌劃、稅收策劃①、稅收規(guī)劃②，其實(shí)這些說法并無本質(zhì)差別，尤其是前三個(gè)概念基本上是混用的。但國內(nèi)對“tax planning”一詞大多譯為“稅收籌劃”，《中國稅務(wù)報(bào)》開設(shè)的周刊也稱之為“稅收籌劃”。但也存在不同的看法，蓋地教授認(rèn)為“稅務(wù)籌劃”與“稅務(wù)會(huì)計(jì)”相對應(yīng)，稱為稅務(wù)籌劃對于納稅人更為妥帖③。黃鳳羽針對“稅收籌劃”與“稅務(wù)籌劃”的概念之爭，發(fā)表了如下見解：“從一個(gè)側(cè)面說明了國內(nèi)從事稅收籌劃研究的學(xué)者，所遵從的兩種不同研究范式與分析線索?！愂栈I劃’觀點(diǎn)主要體現(xiàn)了以稅收學(xué)中的稅收管理和稅收制度為基礎(chǔ)的分析范式，‘稅務(wù)籌劃’觀點(diǎn)主要代表了以會(huì)計(jì)學(xué)中的稅務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理為基礎(chǔ)的研究思路。在某種程度上，二者體現(xiàn)了殊途同歸的學(xué)術(shù)思想，也是國內(nèi)稅收籌劃研究‘百家爭鳴、百花齊放’的發(fā)展趨勢所使然，都是值得加以肯定的……循著研究傳承的邏輯一致性，既然在“tax planning”一詞引入我國之初就將其譯為‘稅收籌劃’，況且這種譯法也沒有什么不妥之處，并能夠更好地體現(xiàn)納稅人減輕稅收負(fù)擔(dān)的中性結(jié)果，今后也不妨繼續(xù)沿用約定俗成的規(guī)范用語?！雹?/p>

關(guān)于稅收籌劃主體，目前有“征納稅雙方”⑤與“納稅人一方”兩種觀點(diǎn)。稅收籌劃主體僅包括納稅人一方的觀點(diǎn)是主流觀點(diǎn)，大量的文獻(xiàn)都支持這一觀點(diǎn)。筆者認(rèn)為，所謂的征稅籌劃，其實(shí)是不存在的，只不過是征稅計(jì)劃或征稅規(guī)劃，即針對不同性質(zhì)、不同表現(xiàn)的納稅人，稅務(wù)機(jī)關(guān)采取不同的監(jiān)控方式和征管模式，以實(shí)現(xiàn)稅款征收管理的計(jì)劃性和有效性。

1．稅收籌劃的學(xué)科定位

關(guān)于稅收籌劃的學(xué)科定位及與其他學(xué)科的關(guān)系，學(xué)術(shù)界普遍認(rèn)為稅收籌劃應(yīng)屬于財(cái)務(wù)管理范疇。稅收籌劃是財(cái)務(wù)管理的重要組成部分，稅收籌劃的目標(biāo)與財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)應(yīng)該一致。從財(cái)務(wù)管理的角度看稅收籌劃，稅收籌劃的預(yù)期目標(biāo)應(yīng)該包括三個(gè)部分：降低實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)、防范納稅風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)整體財(cái)務(wù)收益。對于稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅收籌劃的關(guān)系，蓋地教授有著精辟的見解：“在會(huì)計(jì)專業(yè)中，稅務(wù)籌劃可以不作為一門獨(dú)立的學(xué)科，而是作為稅務(wù)會(huì)計(jì)的組成部分?！雹薏闋査筎·亨瑞格等著的《會(huì)計(jì)學(xué)》中更是一語破的：“稅務(wù)會(huì)計(jì)有兩個(gè)目的：遵守稅法和盡量合理避稅?！钡?，稅收籌劃是一門新興的復(fù)合性、應(yīng)用性學(xué)科，融財(cái)務(wù)學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)、稅收學(xué)、法學(xué)、管理學(xué)知識(shí)為一體。稅收籌劃學(xué)科本身自成體系，所以許多學(xué)者還是傾向于把它單獨(dú)作為一門學(xué)科。對于稅收籌劃與管理會(huì)計(jì)的關(guān)系，許多學(xué)者認(rèn)為，稅收籌劃實(shí)際上也可歸為管理會(huì)計(jì)范疇，因?yàn)椴粌H有著涉稅會(huì)計(jì)決策，而且也給企業(yè)管理提供有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)信息。

2．稅收籌劃的概念

關(guān)于稅收籌劃的概念，可謂眾說紛紜，目前尚難從詞典和教科書中找出權(quán)威的說法。下面是國內(nèi)外學(xué)者的一些代表性觀點(diǎn)：

荷蘭國際財(cái)政文獻(xiàn)局（IBDF）編寫的《國際稅收詞匯》中是這樣定義的：“稅收籌劃是指納稅人通過經(jīng)營活動(dòng)或個(gè)人事務(wù)活動(dòng)的安排，實(shí)現(xiàn)繳納最低的稅收。”

美國著名大法官漢斯有一段精辟的論述：“人們合理安排自己的活動(dòng)以降低稅負(fù)，是無可指責(zé)的。每個(gè)人都可以這樣做，不論他是富人，還是窮人。納稅人無須超過法律的規(guī)定來承擔(dān)國家稅收。稅收是強(qiáng)制課征的，而不是自愿的捐款。以道德的名義來要求稅收，純粹是奢談?！?/p>

美國南加州大學(xué)W·B·梅格斯博士在與別人合著的《會(huì)計(jì)學(xué)》中，對稅收籌劃作了如下闡述：“人們合理而又合法地安排自己的經(jīng)營活動(dòng)，使之繳納可能最低的稅收。他們使用的方法可稱之為稅收籌劃……少繳稅款和遞延納稅是稅收籌劃的目標(biāo)所在。”另外，他還說：“稅制的復(fù)雜性使得為企業(yè)提供詳盡的稅收籌劃成為一種謀生的職業(yè)?，F(xiàn)在幾乎所有的公司都聘用專業(yè)的稅務(wù)專家，研究企業(yè)主要經(jīng)營決策上的稅收影響，為合法地少納稅制定計(jì)劃?！?/p>

唐騰翔、唐向在《稅收籌劃》一書中寫道：“稅收籌劃指的是在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi)，通過對經(jīng)營、投資、理財(cái)活動(dòng)的事先安排和籌劃，盡可能地取得‘節(jié)稅’（Tax savings）的稅收利益?！雹?/p>

蓋地在《稅務(wù)籌劃》一書中，把稅收籌劃定義為“納稅人依據(jù)所涉及的稅境（Tax boundary）和現(xiàn)行稅法，在遵循稅法、尊重稅法的前提下，以規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)，控制或減輕稅負(fù)，有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)目標(biāo)的謀劃、對策和安排。”⑧

從上述觀點(diǎn)來看，雖然稅收籌劃沒有一個(gè)統(tǒng)一的概念，但大家存在一些共識(shí)，即稅收籌劃是在法律許可的范圍內(nèi)合理降低稅收負(fù)擔(dān)和稅收風(fēng)險(xiǎn)的一種經(jīng)濟(jì)行為。筆者認(rèn)為：稅收籌劃是納稅人或扣繳義務(wù)人在既定的稅制框架內(nèi)，通過對納稅主體（法人或自然人）的戰(zhàn)略模式、經(jīng)營活動(dòng)、投資行為等理財(cái)涉稅事項(xiàng)進(jìn)行事先規(guī)劃和安排，以達(dá)到節(jié)稅、遞延納稅或降低風(fēng)險(xiǎn)為目標(biāo)的一系列謀劃活動(dòng)。

對稅收籌劃宜從多個(gè)角度去觀察，從多個(gè)層面去理解，切忌呆板和僵化，正所謂“橫看成嶺側(cè)成峰，遠(yuǎn)近高低各不同”。實(shí)際上，在稅收征納對局中，稅收籌劃是納稅人對稅收環(huán)境的反應(yīng)和適應(yīng)，這種反應(yīng)和適應(yīng)不僅僅是減輕稅負(fù)，還有降低納稅風(fēng)險(xiǎn)的要求。所以，納稅人應(yīng)該分析中國稅收環(huán)境的特征，掌握不同層面稅收政策的差異性，了解稅務(wù)當(dāng)局的征稅信息，有針對性地開展稅收籌劃活動(dòng)。

（二）“第三種眼光”的視野

1．“第三種眼光”看籌劃

2003年7月，《中國稅務(wù)報(bào)》曾對筆者的著作《稅收籌劃—策略、技巧與運(yùn)作》進(jìn)行專題報(bào)道，并稱筆者的這些籌劃思想為“用第三種眼光看籌劃”。下面援引這段文字：“稅收籌劃是企業(yè)管理的當(dāng)然構(gòu)成內(nèi)容，不能離開企業(yè)的整體戰(zhàn)略來談籌劃，籌劃應(yīng)服從企業(yè)的整體戰(zhàn)略。成功的籌劃離不開理論的指導(dǎo)，理論必須與企業(yè)的實(shí)際問題結(jié)合，在共性中尋求每個(gè)企業(yè)的個(gè)性方案，我們把這種認(rèn)識(shí)稱為‘第三種眼光看籌劃’?！雹?/p>

“第三種眼光”看稅收籌劃，筆者曾在一些文章和著作中提及。筆者對稅收籌劃思想與實(shí)踐情有獨(dú)鐘，在《稅收籌劃規(guī)律》著作中曾有一段精彩的論述：“稅收籌劃是致用之學(xué)，其實(shí)踐性很強(qiáng)，歸納和研究稅收籌劃規(guī)律是一種捷徑，可以起到舉一反三的作用。隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化和日趨復(fù)雜，稅收籌劃運(yùn)作逐步深入到企業(yè)的多個(gè)層面，籌劃方案的系統(tǒng)性、技巧性要求越來越高。許多好的籌劃方案源自于一種靈感，大氣磅礴，渾然天成，看不到一絲雕琢的痕跡?！?/p>

筆者所提倡的“用第三種眼光”看稅收籌劃的核心思想有以下三個(gè)：

一是從戰(zhàn)略規(guī)劃的角度談籌劃，而不是局限于細(xì)節(jié)。

二是從會(huì)計(jì)管理的角度談籌劃，而不是只盯著稅收。

三是從理論聯(lián)系實(shí)際的角度談籌劃，而不是紙上談兵。

2．稅收籌劃的深層理解

從市場經(jīng)濟(jì)的國際經(jīng)驗(yàn)來看，稅收籌劃早已有之，在西方有“皇冠上的明珠”之美譽(yù)。為了科學(xué)理解和運(yùn)用稅收籌劃，這里對稅收籌劃做進(jìn)一步詮釋。

（1）嚴(yán)格意義上的合法籌劃，是指既符合稅收立法規(guī)定，又符合稅收立法意圖的稅收籌劃。許多“鉆空子”、“打球”之類的籌劃技法其實(shí)不是真正的籌劃，而是偷稅、避稅乃至逃稅的違法行為。

（2）稅收籌劃是納稅人的一項(xiàng)重要權(quán)利，涵蓋三個(gè)方面的內(nèi)容：第一，納稅人依法納稅，但同時(shí)又有避免多繳稅的權(quán)利；第二：納稅人可以合理謀劃其涉稅事項(xiàng)，盡可能實(shí)現(xiàn)稅負(fù)最小化；第三：納稅人需要維護(hù)其正當(dāng)權(quán)益，采用經(jīng)濟(jì)手段抑或法律手段都是正當(dāng)?shù)?、適宜的，納稅人的合法權(quán)益理應(yīng)受到社會(huì)的普遍關(guān)注。

（3）納稅人通過稅收籌劃防范和降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)，這可以從以下四個(gè)方面操作：第一，吃透和領(lǐng)悟稅收政策，正確運(yùn)用稅收政策；第二，提高納稅自查的能力，在納稅申報(bào)之前進(jìn)行全面的檢查、過濾，排除隱患；第三，掌握納稅技巧，提高納稅方案的設(shè)計(jì)能力；第四，從戰(zhàn)略角度審視企業(yè)的財(cái)稅業(yè)務(wù)，做到戰(zhàn)略、經(jīng)營、財(cái)務(wù)、稅務(wù)的協(xié)調(diào)。

（三）稅收籌劃不是偷稅、避稅

1．偷稅（Tax Evasion）

偷稅是指負(fù)有納稅義務(wù)的納稅人，故意違反稅法，通過對已發(fā)生的應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行隱瞞、虛報(bào)等欺騙手段以逃避交納稅款的行為。偷稅也可以稱為逃稅，具有明顯的欺詐性和違法性。

在我國稅收實(shí)踐中，偷稅被解釋為：“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)，或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。”⑩《刑法修正案（七）》已經(jīng)把“偷稅罪”修改為“逃避繳納稅款罪”。對于偷稅，可以概括為以下五種形式：

（1）偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證。

最高人民法院于2002年11月5日對發(fā)票違法行為進(jìn)行司法解釋：納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀用于記賬的發(fā)票等原始憑證的行為，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零一條第一款規(guī)定的偽造、變造、隱匿、擅自銷毀記賬憑證的行為。

（2）在賬簿上多列支出或者不列、少列收入。

對于本條爭議最多的是納稅人取得的虛開增值稅專用發(fā)票并且進(jìn)項(xiàng)稅額已入賬是否屬于偷稅行為。對此國家稅務(wù)總局以規(guī)章的形式進(jìn)行了界定：納稅人非法取得虛開的增值稅專用發(fā)票上注明的稅額已經(jīng)記入“應(yīng)交稅金”作進(jìn)項(xiàng)稅額，構(gòu)成了“在賬簿上多列支出……”的行為，應(yīng)確定為偷稅。

（3）經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)納稅。

最高人民法院在對《中華人民共和國刑法》中關(guān)于偷稅罪的本項(xiàng)偷稅手段（與《中華人民共和國稅收征收管理法》中的表述是一致的）的司法解釋中指出：具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零一條第一款規(guī)定的“經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)”：納稅人、扣繳義務(wù)人已經(jīng)依法辦理稅務(wù)登記或者扣繳稅款登記的；依法不需要辦理稅務(wù)登記的納稅人，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法書面通知其申報(bào)的；尚未依法辦理稅務(wù)登記、扣繳稅款登記的納稅人、扣繳義務(wù)人，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法書面通知其申報(bào)的。

（4）進(jìn)行虛假納稅申報(bào)。

最高人民法院的司法解釋指出：“虛假的納稅申報(bào)”，是指納稅人或者扣繳義務(wù)人向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送虛假的納稅申報(bào)表、財(cái)務(wù)報(bào)表、代扣代繳、代收代繳稅款報(bào)告表或者其他納稅申報(bào)資料，如提供虛假申請，編造減稅、免稅、抵稅、先征收后退還稅款等虛假資料等。主要表現(xiàn)是納稅申報(bào)表、申報(bào)資料與納稅人賬簿記載的內(nèi)容不一致。

根據(jù)國家稅務(wù)總局稅收征管司的釋義，納稅人編造虛假計(jì)稅依據(jù)，是指編造虛假的會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿或者通過修改、涂抹、挖補(bǔ)、拼接、粘貼等手段變造會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿或者擅自虛構(gòu)有關(guān)數(shù)據(jù)、資料編制虛假的財(cái)務(wù)報(bào)告或者虛報(bào)虧損等。

編造虛假計(jì)稅依據(jù)可能有兩種結(jié)果，一種是編造虛假計(jì)稅依據(jù)，造成不繳或少繳應(yīng)納稅款。對于這種行為，應(yīng)該認(rèn)定為偷稅。應(yīng)按《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條的規(guī)定，“對納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳稅款50%以上5倍以下的罰款”。

編造虛假計(jì)稅依據(jù)的另一種后果是，并未產(chǎn)生實(shí)際的不繳或少繳稅款的事實(shí)，但卻影響了申報(bào)的真實(shí)性，可能造成以后納稅期間不繳或少繳稅款，如納稅人編造虛假計(jì)稅依據(jù)，增加了虧損額，但還沒有造成實(shí)際的不繳或少繳稅款。對于這種行為，根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十四條的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)責(zé)令納稅義務(wù)人、扣繳義務(wù)人在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)改正編造的虛假計(jì)稅依據(jù)，同時(shí)處5萬元以下的罰款。

（5）繳納稅款后，以假報(bào)出口或者其他欺騙手段，騙取所繳納的稅款。

這里容易與騙取出口退稅混淆，兩者的主要區(qū)別在于納稅人是否繳納了稅款。這里主要區(qū)分以下三種情況：

第一，納稅人先繳納了稅款，然后以假報(bào)出口或者其他欺騙手段騙取所繳納的稅款，這種情況下，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為偷稅；

第二，納稅人未繳納稅款，以假報(bào)出口或者其他欺騙手段騙取國家出口退稅的，這種情況下，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為騙取出口退稅；

第三，納稅人先繳納了稅款，然后以假報(bào)出口或者其他欺騙手段騙取比所繳納的稅款數(shù)額要多的稅款，如納稅人先繳納了100萬元的稅款，然后騙取150萬元的稅款。在這種情況下，應(yīng)當(dāng)分別認(rèn)定：對于騙取的出口退稅款中與納稅人繳納數(shù)額相等部分，如本例中的100萬元，認(rèn)定為偷稅；對于超過已繳納的稅款部分，如本例中的50萬元（150-50），認(rèn)定為騙取出口退稅。

在理解本條時(shí)應(yīng)當(dāng)注意到一點(diǎn)，就是騙取的出口退稅與已繳稅款之間有著同一筆業(yè)務(wù)的因果聯(lián)系，這時(shí)可以認(rèn)定為偷稅。否則，即使納稅人其他貨物繳納了增值稅、消費(fèi)稅也應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為騙取出口退稅。

2．避稅（Tax Avoidance）

（1）避稅的概念。聯(lián)合國稅收專家小組對避稅的解釋為：避稅是一個(gè)比較不甚明確的概念，很難用能夠?yàn)槿藗兯毡榻邮艿拇朕o對它作出定義。但是，一般地說，避稅是納稅人采取利用法律上的漏洞或含糊之處的方式來安排自己的事務(wù)，以減少其他應(yīng)承擔(dān)的納稅數(shù)額，但這種做法并沒有違犯法律。雖然避稅行為可能被認(rèn)為是不道德的，但使用的手段是合法的，而且納稅人的行為不具有欺詐的性質(zhì)。

國際財(cái)政文獻(xiàn)局在1988年版的《國際稅收辭匯》中解釋為：“避稅一詞，指以合法手段減少其納稅義務(wù)，通常含有貶義。例如該詞常用以描述個(gè)人或企業(yè)通過精心安排，利用稅法的漏洞，或其他不足之處鉆空取巧，以達(dá)到避稅目的。法律中的規(guī)定條款，用以防范或遏制各類法律所不允許的避稅行為者，可以稱之為‘法避稅條款’?！?/p>

《中國稅務(wù)百科全書》中對避稅的解釋是：避稅是指負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人在納稅前采取各種合乎法律規(guī)定的方法，有意減輕或解除稅收負(fù)擔(dān)的行為。

避稅定義各有不同，但上述對避稅的解釋都說明了避稅是用合法手段或不違法手段減輕納稅義務(wù)的一種行為，有其存在的合理性。從各國法律界定和稅收實(shí)踐看，也存在較大差異。例如，在美國，避稅與偷稅實(shí)際上并沒有明確界限，避稅被廣泛解釋為除偷稅以外種種使稅務(wù)最輕的技術(shù)，人為的避稅技術(shù)并不是為了經(jīng)濟(jì)或業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，經(jīng)常與偷稅緊密聯(lián)系，因此應(yīng)加以制止。格拉斯哥大學(xué)稅務(wù)學(xué)訪問教授湯姆·林奇（Tom Lyrich）對避稅有一段精辟的評(píng)論：“‘避稅’一詞不幸地被冠以一種不守規(guī)矩的含義，事實(shí)上，它涵蓋了很多方面的內(nèi)容，比如，不僅包括對簡單和現(xiàn)實(shí)的業(yè)務(wù)的重新組合，而這種組合安排顯然是合理而方便的，還包括復(fù)雜的組合策略。這些組合安排并無實(shí)際的影響—除了減輕納稅負(fù)擔(dān)外并無其他實(shí)質(zhì)意義，這些人為的規(guī)劃并不違法，但許多人認(rèn)為這種行為應(yīng)該受到懲罰，而且，更重要的是避稅會(huì)潛在的導(dǎo)致無效率?！痹诎臀?，只要不違反法律，納稅人有權(quán)選擇使其繳稅最少的經(jīng)營模式，但納稅人執(zhí)意選擇必須在納稅義務(wù)法律事實(shí)發(fā)生之前進(jìn)行。

但是，在國際上，越來越多的國家認(rèn)為避稅是錯(cuò)用（misuse）或?yàn)E用（abuse）稅法的行為，是納稅人通過個(gè)人或企業(yè)事務(wù)的人為安排，利用稅法的漏洞（loopholes）、特例（anomalies）和缺陷（deficiencies），來規(guī)避或減輕其納稅義務(wù)的行為，避稅也已成為一種政府制止的活動(dòng)。究其原因，避稅雖以非違法的手段來達(dá)到逃避納稅義務(wù)的目的，但其結(jié)果與逃稅一樣危及國家稅收，直接后果是會(huì)導(dǎo)致國家財(cái)政收入的減少，間接后果是喪失稅收制度喪失公平性。

總之，避稅是指納稅人在不違反法律的前提下，通過對生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)及財(cái)務(wù)活動(dòng)的安排以期達(dá)到納稅義務(wù)最小化的經(jīng)濟(jì)行為。由于避稅的行為并不違法，所以在我國稅收實(shí)踐中，對避稅并沒有嚴(yán)格的法律界定和明確的法律責(zé)任，但對于納稅人利用稅法漏洞和缺陷來人為減少稅負(fù)支出的避稅行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)采取強(qiáng)制性的反避稅措施，調(diào)整納稅人的財(cái)務(wù)結(jié)果并要求補(bǔ)繳稅款。

避稅形式多種多樣，譬如原來我國對香皂征收消費(fèi)稅，因其屬于護(hù)膚護(hù)發(fā)品系列，而肥皂則不屬于此系列，所以不征消費(fèi)稅。對此有一廠商鉆政策的空子生產(chǎn)了一種名為“阿爾貝斯皂”的介于肥皂和香皂之間的產(chǎn)品，這一做法顯然帶有避稅傾向。在國際領(lǐng)域，避稅最常見、最一般的手法是利用“避稅港”（指一些無稅收負(fù)擔(dān)或稅收負(fù)擔(dān)極低的特殊區(qū)域）虛設(shè)經(jīng)營機(jī)構(gòu)或場所轉(zhuǎn)移收入、轉(zhuǎn)移利潤，以及利用關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)轉(zhuǎn)移收入和利潤，實(shí)現(xiàn)避稅。由于通常意義上的避稅行為有悖稅法精神，也可以說是對稅法的歪曲或?yàn)E用，故世界上多數(shù)國家對這種行為采取不接受或拒絕的態(tài)度，一般針對較為突出的避稅行為，通過單獨(dú)制定政策或在有關(guān)稅法中制定特別的約束性條款來加以反對。

（2）避稅的分類。避稅行為在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域普遍存在，從本質(zhì)上講，避稅和稅收籌劃其實(shí)有著密切的聯(lián)系，正如一枚硬幣有正反兩面一樣。避稅則是從政府角度定義，側(cè)重點(diǎn)在于回避納稅義務(wù)；而稅收籌劃只不過是從納稅人角度進(jìn)行的界定，側(cè)重點(diǎn)在于減輕稅收負(fù)擔(dān)。由于征納雙方立場不同，納稅人從個(gè)體利益最大化出發(fā)，在降低稅收成本（包括稅收負(fù)擔(dān)和違法造成的稅收處罰）而進(jìn)行籌劃的過程中會(huì)盡量利用現(xiàn)行稅法，當(dāng)然不排斥鉆法律的空子或利用稅法漏洞；而稅務(wù)當(dāng)局為保證國家財(cái)政收入，貫徹立法精神，必然反對納稅人的避稅行為。但這種反對僅限于道義上的譴責(zé)，正如勞德·鄧寧所說的那樣：“避稅可能合法，但不道德?！彼?，只要沒有通過法定程序完善稅法，就不能禁止納稅人在利益驅(qū)動(dòng)下開展避稅活動(dòng)。根據(jù)避稅活動(dòng)的行為方式及其影響，可以把避稅分為以下兩類：

第一，灰色避稅。它是通過改變經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的本來面目來達(dá)到少繳稅款的行為，或者是企業(yè)會(huì)計(jì)核算和納稅處理中所反映的信息不符合經(jīng)濟(jì)事實(shí)。

第二，中性避稅。它主要是利用現(xiàn)行稅制中的稅法漏洞或缺陷，或者是利用稅收政策在不同地區(qū)、不同時(shí)間的差異性，通過對經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的周密策劃和適當(dāng)安排，從而將應(yīng)稅行為改變?yōu)榉嵌愋袨?，將高稅?fù)活動(dòng)改變?yōu)榈投愗?fù)活動(dòng)。比如，政府對白酒征收較高的消費(fèi)稅，于是納稅人就改變自己的消費(fèi)行為，多消費(fèi)紅酒或啤酒，這也算是一種避稅。納稅人的這種改變消費(fèi)行為的避稅之舉就屬于中性避稅，在法律上不受約束，在道德上也不受譴責(zé)。

“稅法漏洞”是指所有導(dǎo)致稅收失效、低效的政策條款。稅法漏洞由于稅制體系內(nèi)部結(jié)構(gòu)的不協(xié)調(diào)性或不完善性而難以避免，這些條款往往自身規(guī)定矛盾或在具體規(guī)定中忽視某個(gè)細(xì)小環(huán)節(jié)，抑或存在較大的彈性空間和不確定性。缺陷性條款多表現(xiàn)在法律程序、定額稅、轉(zhuǎn)讓定價(jià)及稅收管轄權(quán)等方面，在國際稅收領(lǐng)域，因各國利益及稅收制度的諸多差異而廣泛存在。

避稅行為在實(shí)踐中可能有一定的機(jī)會(huì)主義傾向，通常也會(huì)采取微妙的、狡猾的欺騙性形式。避稅又與不完全信息聯(lián)系在一起，信息不對稱助長并強(qiáng)化了避稅行為，避稅極易走向扭曲、誤導(dǎo)、模棱兩可或混亂等故意行為。如灰色避稅就帶有典型的機(jī)會(huì)主義傾向，應(yīng)該受到商業(yè)倫理的約束。而中性避稅是納稅人的一種適應(yīng)，是對稅收環(huán)境的一種敏感反應(yīng)，不僅應(yīng)該受到法律保護(hù)，而且也與商業(yè)倫理并不相悖，是一種市場利益驅(qū)動(dòng)下的正常行為。

市場經(jīng)濟(jì)是以制度為基礎(chǔ)的法制經(jīng)濟(jì)，但市場經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行離不開倫理基礎(chǔ)，社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序的維護(hù)在一定程度上也依靠倫理的力量，因?yàn)閭惱頃?huì)影響人類的行為方式。對于避稅行為，存在著社會(huì)道德壓力，而不僅是一種法律問題。避稅行為是否觸及倫理道德，不一而足，必須將其放在特定的經(jīng)濟(jì)制度與環(huán)境中來考察，正所謂“橘生淮南則為橘，生于淮北則為枳”。

二、稅收籌劃實(shí)戰(zhàn)方法

（一）稅收籌劃的戰(zhàn)略思想

1．戰(zhàn)略管理與稅收籌劃的關(guān)系

在競爭日益激烈的現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會(huì)，戰(zhàn)略管理顯得越來越重要。戰(zhàn)略管理的本質(zhì)是敏捷地識(shí)別和適應(yīng)環(huán)境變化，為企業(yè)持續(xù)發(fā)展提供路徑指南。稅收籌劃是企業(yè)戰(zhàn)略管理的重要組成部分，稅收也隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而日益成為戰(zhàn)略管理中的關(guān)鍵性因素。戰(zhàn)略管理與稅收籌劃的關(guān)系極為密切，兩者既相互聯(lián)系又有所區(qū)別：

（1）戰(zhàn)略管理決定著稅收籌劃

戰(zhàn)略管理是首要的，稅收籌劃是為之服務(wù)的。稅收籌劃只有在戰(zhàn)略管理的框架下才能充分發(fā)揮其作用，稅收籌劃對企業(yè)戰(zhàn)略管理能夠起到一定作用，但絕不是決定性的作用。

（2）戰(zhàn)略管理涵蓋稅收籌劃

戰(zhàn)略管理是從宏觀角度看待問題的，它關(guān)注的是企業(yè)整體，戰(zhàn)略管理不僅考慮稅收對企業(yè)的影響，還考慮其他非稅因素對企業(yè)的影響。稅收籌劃是在戰(zhàn)略管理中必須考慮的一個(gè)重要因素。

（3）戰(zhàn)略管理與稅收籌劃目標(biāo)一致

戰(zhàn)略管理和稅收籌劃有著共同的目標(biāo)，即都是從企業(yè)整體利益出發(fā)，為股東創(chuàng)造最大價(jià)值。在實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)過程中，稅收籌劃也明顯帶有長期戰(zhàn)略的痕跡。

2．企業(yè)戰(zhàn)略—稅收籌劃的導(dǎo)向

企業(yè)戰(zhàn)略是一個(gè)企業(yè)為之奮斗的目標(biāo)及其為達(dá)到目標(biāo)而尋求的途徑相結(jié)合的產(chǎn)物。如果沒有企業(yè)戰(zhàn)略，聽任內(nèi)部各自為政，各行其是，則達(dá)不到資源配置與戰(zhàn)略目標(biāo)的整合效應(yīng)。

在探討企業(yè)戰(zhàn)略與稅收籌劃的關(guān)系時(shí)，必須強(qiáng)調(diào)的是：企業(yè)戰(zhàn)略是首要的，其次才是稅收籌劃，稅收籌劃只有在企業(yè)戰(zhàn)略確定的情況下才能充分發(fā)揮其作用。當(dāng)然，在某些條件下，稅收籌劃可能在確定企業(yè)戰(zhàn)略時(shí)，能夠起到一定的作用，但絕對不是決定性的作用，下面從多個(gè)角度分析：

（1）市場超越一切

當(dāng)企業(yè)決定是否進(jìn)入某個(gè)市場時(shí)，考慮最多的不是稅收籌劃，而是首先考慮這個(gè)市場的潛力如何，企業(yè)能否在短期內(nèi)占領(lǐng)這個(gè)市場。比如，許多外國投資者在考慮投資中國時(shí)，其實(shí)看重的并不是中國優(yōu)惠的稅率、優(yōu)厚的待遇，而是廣大的消費(fèi)市場和廣闊的發(fā)展空間。當(dāng)然，優(yōu)惠的稅收待遇能夠?yàn)橥顿Y者提供一個(gè)良好的競爭環(huán)境，但投資者有時(shí)為了擴(kuò)大市場份額，是很少考慮稅收成本的，甚至有的投資者為了達(dá)到一定的目的，如擴(kuò)大市場份額，擊垮競爭對手，逃避政治經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)以及獲取一定的政治地位等，可能把投資由低稅區(qū)轉(zhuǎn)向高稅區(qū)。

（2）稅收籌劃為企業(yè)戰(zhàn)略服務(wù)

當(dāng)企業(yè)決定是否進(jìn)入某個(gè)產(chǎn)業(yè)時(shí)，考慮最多的也不是該行業(yè)能否享受稅收優(yōu)惠，而是主要考慮企業(yè)進(jìn)入該行業(yè)后能否有長期的發(fā)展?jié)摿?。在決定是否進(jìn)入某個(gè)行業(yè)時(shí)，企業(yè)首先要考慮清楚行業(yè)的供貨方或原料提供者，即上游企業(yè)是一些什么性質(zhì)的企業(yè)，與企業(yè)選擇的廠址的相對位置如何；其次要考慮它的潛在市場在哪里？下游企業(yè)是一些什么性質(zhì)的企業(yè)，處于壟斷狀態(tài)還是競爭狀態(tài)呢？第三要考慮該行業(yè)的潛在進(jìn)入者有哪些，構(gòu)成的潛在威脅有多大？至于籌劃節(jié)稅問題，則應(yīng)列在這些因素之后考慮。

（3）企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)決定了稅收籌劃的范圍

企業(yè)在考慮采取某項(xiàng)經(jīng)營活動(dòng)時(shí)，往往不是從稅收籌劃的角度出發(fā)的，雖然稅收籌劃能夠滲透企業(yè)經(jīng)營管理的每一個(gè)環(huán)節(jié)，但它并不是企業(yè)的首要目標(biāo)，企業(yè)存在的唯一理由是能夠盈利，能夠?yàn)橥顿Y者帶來收益，而不是能夠少繳稅款。因此，企業(yè)采取的某些政策措施，雖然從稅收籌劃的角度來說可能是不劃算的，但符合企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)。

3．稅收籌劃的戰(zhàn)略管理方法

（1）稅收鏈

對于一個(gè)企業(yè)來說，其所從事的經(jīng)營活動(dòng)是多種多樣的，因此，在生產(chǎn)經(jīng)營過程中面臨的稅收問題也是多種多樣的，既有增值稅、營業(yè)稅等流轉(zhuǎn)性質(zhì)的稅收，又有企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅等所得性質(zhì)的稅收，還有諸如房產(chǎn)稅、印花稅等其他性質(zhì)的稅收。如果從企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程來看，其主要活動(dòng)分為供應(yīng)、研發(fā)、生產(chǎn)、銷售等環(huán)節(jié)，即企業(yè)先采購原材料，然后設(shè)計(jì)和研發(fā)產(chǎn)品，繼而進(jìn)行生產(chǎn)加工，最后再到市場上銷售產(chǎn)品。所有這些環(huán)節(jié)都為創(chuàng)造價(jià)值或?qū)崿F(xiàn)價(jià)值服務(wù)，因此從總體來看就構(gòu)成了產(chǎn)品的價(jià)值鏈。在這條產(chǎn)品的價(jià)值鏈中，有一部分價(jià)值是以稅收的形式流轉(zhuǎn)的。企業(yè)所承擔(dān)的稅收，如果沿著價(jià)值流轉(zhuǎn)方向觀察，也形成了一個(gè)鏈條，即所謂的稅收鏈。稅收鏈如圖1所示。

利用“稅收鏈”有利于分析稅收的形成過程與環(huán)節(jié)。對于企業(yè)來說，許多稅收都是在流程中形成的，所謂稅收的流程觀其實(shí)也就是“稅收鏈”的思想。

如果企業(yè)具有“稅收鏈”的觀念，就能夠找到稅收籌劃的易勝之地，即與哪些利益相關(guān)者合作最有效，在哪個(gè)流程籌劃最合適，籌劃的空間最大?；凇岸愂真湣钡钠髽I(yè)稅收籌劃戰(zhàn)略，關(guān)鍵是企業(yè)在稅收籌劃時(shí)應(yīng)該具有系統(tǒng)觀念，從整體和全局出發(fā)，不能僅考慮某一類或幾類利益相關(guān)者的稅收利益，而應(yīng)該視野更開闊，考慮到所有利益相關(guān)者的稅收利益。

“稅收鏈”思想要求企業(yè)從利益相關(guān)者視角看問題，不僅要考慮企業(yè)自身的稅收情況，還要從企業(yè)與利益相關(guān)者的交易在整個(gè)“價(jià)值鏈”上的位置來考慮，照顧到利益相關(guān)者的納稅要求，這樣才能真正利用“稅收鏈”均衡與利益相關(guān)者之間的利益關(guān)系。

（2）合作博弈—稅收籌劃的戰(zhàn)略管理方法

合作博弈是稅收籌劃活動(dòng)中很重要的一個(gè)概念，它包括企業(yè)與企業(yè)之間的合作，企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的合作，企業(yè)與客戶之間的合作，這種合作并不是雙方合謀、偷稅騙稅，對抗國家，而是一種正當(dāng)?shù)男袨?，很多場合下可以達(dá)到雙贏或多贏的效果。

1）企業(yè)與企業(yè)之間的合作博弈。企業(yè)與企業(yè)之間的合作形式是多種多樣的，企業(yè)之間或集團(tuán)內(nèi)部組織之間通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)，實(shí)現(xiàn)利潤的轉(zhuǎn)移，將高稅區(qū)的利潤轉(zhuǎn)移到低稅區(qū)。

企業(yè)之間主要涉及以下六種合作：一是利用商品交易的籌劃，如利用原材料、零部件及機(jī)械設(shè)備等固定資產(chǎn)的交易籌劃；二是利用提供勞務(wù)的籌劃；三是利用無形資產(chǎn)及特許權(quán)使用費(fèi)的籌劃；四是利用資產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)的籌劃；五是利用貸款業(yè)務(wù)的籌劃；六是利用管理費(fèi)用的籌劃。

2）企業(yè)與客戶之間的合作博弈。企業(yè)與客戶之間的合作也是一種相當(dāng)重要的合作。按照一般的經(jīng)營常識(shí)，商品最終總要銷售給客戶，因此企業(yè)與客戶的合作就具有一定的現(xiàn)實(shí)意義。比如裝修勞務(wù)，到底是由企業(yè)方還是客戶方提供裝修材料，這是可以協(xié)商解決的。再如住房出租業(yè)務(wù)，出租人與承租人在租金額度以及支付方式上也是可以進(jìn)行合作的。雙方的有效合作可以大大降低稅負(fù)。

3）企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的合作博弈。企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間不僅存在著一定的合作，而且這種合作還具有一定的籌劃空間，這就為企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃創(chuàng)造了條件。由于稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅本身是要花費(fèi)成本的，而企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)錯(cuò)綜復(fù)雜，稅務(wù)機(jī)關(guān)根本無法完全掌握企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)。這樣，對于稅務(wù)機(jī)關(guān)來說，詳細(xì)地了解每個(gè)企業(yè)的具體情況，并對每一項(xiàng)經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)控，就需要花費(fèi)高昂的成本。如果企業(yè)能夠主動(dòng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通、協(xié)商，就能夠減少兩者之間的交易成本。比如，涉及到轉(zhuǎn)讓定價(jià)時(shí)，要求企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)商議確定轉(zhuǎn)讓定價(jià)。

（二）稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)思想

1．稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)分析

納稅人設(shè)計(jì)稅收籌劃方案存在一定的風(fēng)險(xiǎn)，下面分析稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)的存在原因。

（1）稅收籌劃方案設(shè)計(jì)具有主觀性

稅收籌劃方案的形式及其實(shí)施，完全取決于納稅人的主觀判斷，包括對稅收政策的理解與判斷、對納稅活動(dòng)的認(rèn)識(shí)與判斷等。通常，稅收籌劃方案操作成功的概率與納稅人的業(yè)務(wù)素質(zhì)成正比關(guān)系。全面掌握稅收、財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、法律等方面的政策與技能，有相當(dāng)?shù)碾y度。因而，稅收籌劃方案的主觀風(fēng)險(xiǎn)較大。

（2）稅收籌劃方案設(shè)計(jì)具有條件性

稅收籌劃方案設(shè)計(jì)要具備一定的條件，稅收籌劃方案都是在一定條件下設(shè)計(jì)與確定的，并且也只能在一定條件下才可以實(shí)施的。方案的設(shè)計(jì)過程實(shí)際上就是納稅人根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營情況，對財(cái)稅政策的靈活運(yùn)用，有時(shí)是利用政策的優(yōu)惠條款，有時(shí)是利用政策的彈性空間。而納稅人的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與財(cái)稅政策等條件都是不斷發(fā)展變化的，稅收籌劃方案設(shè)計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)也就不可避免了。

（3）納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)權(quán)利義務(wù)的不對稱性

稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅義務(wù)人都是稅收法律關(guān)系的權(quán)利主體之一，其雙方的法律地位是平等的，但由于主體雙方是行政管理者與被管理者的關(guān)系，所以雙方的權(quán)利和義務(wù)并不對等，表現(xiàn)為稅收征管法中賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)具有較大的“自由裁量權(quán)”和在稅收征管中“程序法優(yōu)先于實(shí)體法”的規(guī)定，都可能造成納稅人設(shè)計(jì)的稅收籌劃方案存在操作風(fēng)險(xiǎn)。

（4）征納雙方對稅收籌劃方案認(rèn)定的差異性

嚴(yán)格意義上的稅收籌劃方案應(yīng)當(dāng)具有合法性，納稅人應(yīng)當(dāng)根據(jù)法律要求和政策規(guī)定設(shè)計(jì)稅收籌劃方案。但是由于納稅人生產(chǎn)經(jīng)營行為的特殊性，籌劃方案究竟是不是符合稅法規(guī)定，是否會(huì)成功，在很大程度上取決于稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人籌劃方案的認(rèn)定。如果納稅人所設(shè)計(jì)的方案并不符合稅法精神，諸如一些“打球”的做法，稅務(wù)機(jī)關(guān)可能會(huì)視其為避稅，甚至當(dāng)做是逃避稅收，那么納稅人會(huì)為此而遭受重大損失。

2．稅收籌劃方案的風(fēng)險(xiǎn)類型分析

稅收籌劃方案設(shè)計(jì)主要涉及兩大風(fēng)險(xiǎn)：經(jīng)營過程中的風(fēng)險(xiǎn)（經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)）和稅收政策變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)營過程中的風(fēng)險(xiǎn)主要是由于企業(yè)不能準(zhǔn)確預(yù)測到經(jīng)營方案的實(shí)現(xiàn)所帶來的風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)質(zhì)上是一種簡單的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，即經(jīng)營過程未實(shí)現(xiàn)預(yù)期結(jié)果而使籌劃方案失效的風(fēng)險(xiǎn)。政策變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)與稅法的“剛性”有關(guān)，目前中國稅收政策還處于頻繁調(diào)整時(shí)期，這種政策變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)不容忽視。

譬如，原來許多企業(yè)通過變相的“公費(fèi)旅游”為雇員搞福利，導(dǎo)致稅收大量流失，為彌補(bǔ)政策漏洞，稅法對此明確規(guī)定，公費(fèi)旅游及各種變相形式的公費(fèi)旅游應(yīng)按人均旅游費(fèi)用計(jì)入工資薪金總額繳納個(gè)人所得稅。這一政策使得利用“公費(fèi)旅游”的節(jié)稅方法失效，如果納稅人在政策變化之后繼續(xù)采用該稅收籌劃方案，則會(huì)導(dǎo)致稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)。

3．稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)管理

（1）稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)管理模式

1）風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避。風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避是指為避免風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生而拒絕某種行為或某一事件。風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避是避免風(fēng)險(xiǎn)最徹底的方法，但其只能在相當(dāng)窄的范圍內(nèi)應(yīng)用。因?yàn)槠髽I(yè)不能為規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)而徹底放棄稅收籌劃方案。

2）風(fēng)險(xiǎn)控制。風(fēng)險(xiǎn)控制是指那些用以使風(fēng)險(xiǎn)程度和頻率達(dá)到最小化的努力，風(fēng)險(xiǎn)控制在于降低風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性，減輕風(fēng)險(xiǎn)損失的程度，包括風(fēng)險(xiǎn)防范的事前、事中和事后控制。

3）風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移。風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移是將風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁給參與風(fēng)險(xiǎn)計(jì)劃的其他人身上，一般通過合約的形式將風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移，譬如納稅人可以與方案設(shè)計(jì)者簽訂最終方案風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任約定以及其他形式的損失保險(xiǎn)合約等風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移合約。

4）風(fēng)險(xiǎn)保留。風(fēng)險(xiǎn)保留是風(fēng)險(xiǎn)融資的一種方法，是指遭遇風(fēng)險(xiǎn)的經(jīng)濟(jì)主體自我承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)所帶來的經(jīng)濟(jì)損失。風(fēng)險(xiǎn)保留的重心在于尋求和吸納風(fēng)險(xiǎn)融資資金，但這取決于人們對待風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度：一種是風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)，在風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生后承擔(dān)損失，但可能因?yàn)轫毘袚?dān)突如其來的巨大損失而面臨財(cái)務(wù)問題；另一種是為可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)做準(zhǔn)備，在財(cái)務(wù)上預(yù)提風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金就是常用的辦法之一。

（2）稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)管理的具體措施

1）密切關(guān)注財(cái)稅政策的變化，建立稅收信息資源庫。稅收籌劃的關(guān)鍵是準(zhǔn)確把握稅收政策。但稅收政策層次多，數(shù)量大，變化頻繁，掌握起來非常困難。因此，筆者建議企業(yè)建立稅收信息資源庫，對適用的政策進(jìn)行歸類、整理、存檔，并跟蹤政策變化，靈活運(yùn)用。因此，準(zhǔn)確理解和把握稅收政策是設(shè)計(jì)籌劃方案的基本前提，也是保證籌劃方案質(zhì)量的基礎(chǔ)。

2）正確區(qū)分違法與合法的界限，樹立正確的籌劃觀。依法納稅是納稅人的義務(wù)，而合理、合法地籌劃涉稅問題、科學(xué)安排收支，這也是納稅人的權(quán)利。納稅人應(yīng)樹立正確的籌劃觀：稅收籌劃可以節(jié)稅，但稅收籌劃不是萬能的，其籌劃空間和彈性是有限的。

3）綜合衡量籌劃方案，降低風(fēng)險(xiǎn)。一個(gè)好的籌劃方案，應(yīng)該合理、合法，能夠達(dá)到預(yù)期效果。但是，實(shí)施籌劃方案往往會(huì)“牽一發(fā)而動(dòng)全身”，要注意方案對整體稅負(fù)的影響；實(shí)施過程還會(huì)增加納稅人的相關(guān)管理成本，這也是不容忽視的問題；還要考慮戰(zhàn)略規(guī)劃、稅收環(huán)境的變遷等風(fēng)險(xiǎn)隱藏因素。

4）保持籌劃方案適度的靈活性。由于納稅人所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境千差萬別，加之稅收政策和稅收籌劃的主客觀條件時(shí)刻處于變化之中，這就要求在稅收籌劃時(shí)，要根據(jù)納稅人具體的實(shí)際情況，制定納稅方案，并保持相當(dāng)?shù)撵`活性，以便隨著國家稅制、稅法、相關(guān)政策的改變及預(yù)期經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的變化隨時(shí)調(diào)整項(xiàng)目投資，對籌劃方案進(jìn)行重新審查和評(píng)估，適時(shí)更新籌劃內(nèi)容，采取措施分散風(fēng)險(xiǎn)，趨利避害，保證稅收籌劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

5）具體問題具體分析，切忌盲目照搬。稅收籌劃雖有一定的規(guī)律，但籌劃方案設(shè)計(jì)并沒有固定的套路，因?yàn)槊總€(gè)企業(yè)都是個(gè)性的，不存在最好的方案，只有最適合企業(yè)特征的方案。針對不同的問題，因地制宜，具體問題具體分析。

注：

① 莊粉榮所著《實(shí)用稅收策劃》（西南財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2001），把稅收籌劃稱為“稅收策劃”。

② 劉心一，劉從戎所著《稅收規(guī)劃—節(jié)稅的原理、方法和策略》（經(jīng)濟(jì)管理出版社，2006），把稅收籌劃稱為“稅收規(guī)劃”。

③ 蓋地所著《稅務(wù)籌劃》（高等教育出版社，2003）、《稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)籌劃》（中國人民大學(xué)出版社，2004）、《企業(yè)稅務(wù)籌劃理論與實(shí)務(wù)》（東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2005），書名都明顯體現(xiàn)“稅務(wù)籌劃”的稱謂。

④ 黃鳳羽、馬蔡琛：《從“消極避稅”到“陽光籌劃”：中國稅收法制化的路徑選擇》（天津財(cái)經(jīng)大學(xué)2005年稅務(wù)籌劃教學(xué)研討會(huì)交流論文）。

⑤ 張中秀所著《公司避稅節(jié)稅轉(zhuǎn)嫁籌劃》（中華工商聯(lián)合出版社，2001）一書認(rèn)為：稅收籌劃=稅收籌劃+征稅籌劃。賀志東所著《征稅籌劃》，站到稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度，專門對征稅籌劃進(jìn)行探討。劉建民等所著《企業(yè)稅收籌劃理論與實(shí)務(wù)》認(rèn)為，稅收籌劃的內(nèi)容主要涉及兩個(gè)方面：一種是站在稅收征管的角度進(jìn)行的稅收籌劃；另一種是站在納稅人減少稅收成本的角度進(jìn)行的征稅籌劃。

⑥ 蓋地：《稅收籌劃幾個(gè)基本理論問題探討》（天津財(cái)經(jīng)大學(xué)2005年MPACC稅收籌劃教學(xué)研討會(huì)論文集）。

⑦ 唐騰翔、唐向：《稅收籌劃》中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1994年9月版，第14頁。

⑧ 蓋地：《稅務(wù)籌劃（修訂第三版）》首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)出版社，2009年9月版，第13頁。

⑨ 鄒國金：用“第三種眼光”看籌劃，中國稅務(wù)報(bào)“籌劃周刊”2003年7月1日。

篇4

房地產(chǎn)開發(fā)具有開發(fā)周期時(shí)間長、開發(fā)業(yè)務(wù)樣式多形式復(fù)雜、資金占用量大等幾大特點(diǎn)。因此，企業(yè)如何通過合法而且合理的方式方法將賦稅這方面進(jìn)行稅收籌劃來使得企業(yè)達(dá)到減輕稅務(wù)的壓力顯得尤為重要。

一、房地產(chǎn)開發(fā)成本費(fèi)用稅收籌劃的內(nèi)容和意義

房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在實(shí)際經(jīng)營過程中的稅收成本涉及的內(nèi)容比較多。稅收籌劃就是將這些費(fèi)用進(jìn)行綜合分析整理，因此稅收籌劃對于公司企業(yè)和國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展及稅收都有重要積極的意義。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，合理合規(guī)的稅收籌劃政策能夠有效的減輕企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)，在增加企業(yè)經(jīng)營利潤的同時(shí)，也提高了企業(yè)在市場中的競爭力，促進(jìn)了企業(yè)穩(wěn)定健康的發(fā)展；對于國家來說，企業(yè)良好的稅收籌劃能夠促進(jìn)企業(yè)本身跟隨國家相關(guān)產(chǎn)業(yè)政策的導(dǎo)向開展各項(xiàng)工作，對于市場經(jīng)濟(jì)的管理優(yōu)化，國家稅收和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展都會(huì)促進(jìn)發(fā)展。

二、房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本費(fèi)用稅收籌劃模式和方法

（一）可以選擇將增值額進(jìn)行抵消或減少納稅的平均費(fèi)用

對于生產(chǎn)單位而言，如果是一個(gè)長時(shí)間的開發(fā)行為，我們可以將這段時(shí)間內(nèi)開發(fā)過程中涉及到的所有業(yè)務(wù)成本開發(fā)費(fèi)用來分?jǐn)偛⑦M(jìn)行調(diào)整。這樣將獲得的該階段的增值額進(jìn)行平均分?jǐn)?，這樣可以避免除出現(xiàn)某個(gè)時(shí)間段有過高的增值率現(xiàn)象的產(chǎn)生，從而避免過多的稅款繳納出去，起到節(jié)約資金的作用。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)如果從一開始立項(xiàng)起就考慮將稅務(wù)這塊進(jìn)行一套完整的稅收籌劃，那么這個(gè)項(xiàng)目就成功了一半。所以說企業(yè)要根據(jù)自身情況來選擇適合自身經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r的的開發(fā)形式和稅收形式。土地增值稅納稅人因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)產(chǎn)品所獲得的資金收入扣除政策要求的項(xiàng)目金額后剩余部分的資金被稱作增值額，該部分作為扣除項(xiàng)目金額最重要組成直接關(guān)系著房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開發(fā)成本的大小，更是影響納稅金額多少的直接因素。作為一個(gè)房地產(chǎn)開開發(fā)企業(yè)其開發(fā)成本支出越高，那么它應(yīng)繳納的稅金就會(huì)越小，反之如果開發(fā)成本支出越低，則它應(yīng)繳納的稅金就會(huì)越大。納稅人如果能夠按一定比例和限度進(jìn)一步擴(kuò)大費(fèi)用支出，這就會(huì)節(jié)省大量的應(yīng)繳納的稅金。但是凡事都有個(gè)限度，如果過量而且毫無限制的采用這種方式的稅收籌劃，將會(huì)引起稅務(wù)部門的注意，后果就是倒逼這稅務(wù)部門重新調(diào)整納稅政策，結(jié)果是企業(yè)非但沒能按自己的預(yù)期設(shè)想，反而浪費(fèi)時(shí)間得不償失。

（二）稅收籌劃可通過合理選擇會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行

會(huì)計(jì)處理方法的籌劃包括預(yù)提費(fèi)用、個(gè)人所得稅、開發(fā)的產(chǎn)品與可出租的產(chǎn)品、正常營業(yè)、管理和財(cái)務(wù)等幾方面的費(fèi)用。房地產(chǎn)開發(fā)過程中廣告宣傳費(fèi)用是不可避免的。根據(jù)我國的稅法規(guī)定，廣告費(fèi)用的支出都有一個(gè)限度，就是說房地產(chǎn)企業(yè)每一個(gè)納稅年度的廣告宣傳等費(fèi)用支出均不得超過產(chǎn)品銷售收入的15%內(nèi)按照實(shí)際發(fā)生額扣除。有些大型企業(yè)集團(tuán)廣告部分需要統(tǒng)一策劃，費(fèi)用由總公司統(tǒng)一列支，為避免出現(xiàn)總公司因廣告費(fèi)支出超出15%，,而子公司不足15%的情況發(fā)生。針對這一情況，可以讓與子公司業(yè)務(wù)有關(guān)系的廣告費(fèi)由子公司來承擔(dān)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)項(xiàng)目完成時(shí)還運(yùn)用預(yù)提費(fèi)用得方式，提前把增加成本的部分計(jì)入，該運(yùn)轉(zhuǎn)的作用就是根據(jù)市場和法規(guī)合規(guī)合理延緩企業(yè)所得稅的繳納時(shí)間，為房地產(chǎn)企業(yè)贏得充分的時(shí)間價(jià)值。

（三）利息支付的稅收籌劃方法

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行房地產(chǎn)活動(dòng)需要大量資金的支持。一般來說企業(yè)可通過籌集基金的方式、銀行貸款的方式等來實(shí)現(xiàn)資金的來源以用于開發(fā)項(xiàng)目。房產(chǎn)企業(yè)如何利用籌集資金方式的不同來降低納稅基數(shù)也是屬于稅收籌劃的一部分。例如可以貸款或籌集資金的利息部分當(dāng)做稅前提前列支，這樣也能達(dá)到抵稅效應(yīng)從而進(jìn)一步降低企業(yè)納稅金額。對于債券融資方式來說，股票屬于權(quán)益資金的范疇，只能按照稅后的利潤來進(jìn)行按比例分配，所以該方式不能作為籌劃來降低房產(chǎn)企業(yè)的納稅基數(shù)。其他方面我們還可以合理利用資金利息來進(jìn)行稅收籌劃的方式，我國稅法規(guī)定在計(jì)算土地增值稅增值額時(shí)，其增值額中涉及到房產(chǎn)企業(yè)開發(fā)活動(dòng)的費(fèi)用利息支出時(shí)，如果納稅人能夠按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目來計(jì)算分?jǐn)偛⑶易屍淠軌蛱峁┵Y金的金融機(jī)構(gòu)證明的允許其按照實(shí)際扣除資金利息，但最多只能扣除土地成本以及開發(fā)成本資金總和的5%。不能超過同一時(shí)間段內(nèi)商業(yè)銀行同樣類別業(yè)務(wù)的貸款利率計(jì)算的金額。

（四）可以通過臨界點(diǎn)方法來進(jìn)行稅收籌劃

該方式可作為房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)活動(dòng)中的土地增值稅的稅收籌劃來使用，根據(jù)我國稅務(wù)法的規(guī)定要求，建設(shè)中的普通商品房住宅項(xiàng)目的土地增值稅的起征點(diǎn)為20%，該數(shù)值就是稅務(wù)納稅的臨界點(diǎn)。房地產(chǎn)行業(yè)中它一般用來計(jì)算房地產(chǎn)企業(yè)的收入和支出。規(guī)定指出，若房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造并且銷售住宅時(shí)，其增值稅額沒有能夠超過扣除項(xiàng)目資金金額的20%，則可以免征土地部分的增值稅；如果說其增值額度超過了項(xiàng)目本身按規(guī)定需要扣除的項(xiàng)目資金金額的20%，就應(yīng)該按照稅務(wù)部門規(guī)定的費(fèi)率對項(xiàng)目全部增值額度進(jìn)行計(jì)算繳納。該部分中出現(xiàn)的“20%的增值率”指的是“普通住宅計(jì)繳土地增值稅的臨界點(diǎn)”。因此如果房地產(chǎn)企業(yè)銷售的商品房住宅的增值率小于20%的土地增值稅繳稅臨界點(diǎn)?？梢栽黾禹?xiàng)目開發(fā)的成本措施費(fèi)用，通過用于扣除的計(jì)算基數(shù)，來降低房產(chǎn)銷售的增值金額以便減少需要繳納的稅金；此外也可以根據(jù)房地產(chǎn)市場情況適時(shí)降低商品的銷售價(jià)格，降低資金收入，使得整個(gè)項(xiàng)目的增值率小于20%以下，從而享受到該項(xiàng)項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠。

（五）可利用兩次銷售房地產(chǎn)籌劃的方法

土地增值稅是房地產(chǎn)企業(yè)需要繳納的主要稅種之一。土地增值稅計(jì)算方式采用超率累進(jìn)稅率的方式，這就說明如果房地產(chǎn)銷售的增值率越高的話，那么它所繳納的稅率也會(huì)越高。針對這種狀況，可通選擇用房地產(chǎn)兩次銷售的稅收籌劃方法，通過籌劃將房地產(chǎn)產(chǎn)品的銷售單價(jià)分解來實(shí)施，以降低房地產(chǎn)銷售產(chǎn)生的增值稅率。此外如果房屋銷售的是已經(jīng)裝修過的房屋，那么在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)可以將該裝修過的部分單獨(dú)出來，作為一個(gè)獨(dú)立核算項(xiàng)來納入稅收籌劃，以減少土地增值稅的繳納。

三、房地產(chǎn)企業(yè)納稅籌劃實(shí)際應(yīng)用

篇5

一、法務(wù)會(huì)計(jì)概述

 

法務(wù)會(huì)計(jì)作為一個(gè)新興行業(yè)在20世紀(jì)七十年代興起于美國，目前對法務(wù)會(huì)計(jì)的定義并不單一、明確。但總體認(rèn)為法務(wù)會(huì)計(jì)是特定主體綜合運(yùn)用會(huì)計(jì)學(xué)和法學(xué)的知識(shí)以及審計(jì)方法和調(diào)查技術(shù)，目的在于通過調(diào)查獲取有關(guān)財(cái)務(wù)證據(jù)資料，并以法庭能接受的形式在法庭上展示和陳述，以解決有關(guān)的法律問題的一門融會(huì)計(jì)學(xué)、審計(jì)學(xué)、法理學(xué)、證據(jù)學(xué)、偵察學(xué)和犯罪學(xué)等學(xué)科的有關(guān)內(nèi)容為一體的邊緣科學(xué)。

 

法務(wù)會(huì)計(jì)作為一個(gè)新興領(lǐng)域其原理與會(huì)計(jì)學(xué)原理相比卻又有很大的不同。會(huì)計(jì)學(xué)的基本原理大概可以概括為三點(diǎn)：有借必有貸，借貸必相等;資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益;利潤=收入-費(fèi)用。法務(wù)會(huì)計(jì)的基本原理包括五大點(diǎn)：一是法務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)，就是法務(wù)會(huì)計(jì)工作所要達(dá)到的最終目的，并且非常單一、明確，旨在維護(hù)法律的尊嚴(yán)和當(dāng)事人的利益。二是法務(wù)會(huì)計(jì)的對象，就是法務(wù)會(huì)計(jì)行為作用的客體主要包括：會(huì)計(jì)資料、實(shí)物資料、鑒定資料以及其他相關(guān)資料。三是法務(wù)會(huì)計(jì)的基本假設(shè)：犯罪必留痕假設(shè)、征兆表現(xiàn)假設(shè)、20%+40%+40%假設(shè)、內(nèi)部控制制度有限作用假設(shè)。四是法務(wù)會(huì)計(jì)的基本原則，即為法務(wù)會(huì)計(jì)所要遵守的法則或標(biāo)準(zhǔn)，包括：客觀公正性原則、專業(yè)針對性原則、合法合規(guī)性原則、獨(dú)立保密性原則、誠實(shí)信用原則。五是法務(wù)會(huì)計(jì)的基本職能，主要包括：預(yù)防的職能、發(fā)現(xiàn)的職能、取證的職能、訴訟支持的職能、損失計(jì)量的職能。

 

二、企業(yè)稅收籌劃概述

 

(一)企業(yè)稅收籌劃的含義

 

企業(yè)稅收籌劃作為控制企業(yè)稅收成本的重要手段，是指通過對涉稅業(yè)務(wù)進(jìn)行研究、策劃，制作出一整套完整的納稅操作方案，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。目前，在我國關(guān)于納稅籌劃的內(nèi)容各有不同，但總體認(rèn)為納稅籌劃是企業(yè)的一種理財(cái)活動(dòng)，是指納稅人為實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益最大化的目的，在國家法律、法規(guī)允許的范圍內(nèi)，對自己的納稅事項(xiàng)進(jìn)行系統(tǒng)安排，以獲得最大的經(jīng)濟(jì)利益。

 

(二)企業(yè)稅收籌劃案例分析

 

甲公司為生產(chǎn)銷售型企業(yè)，如下是甲公司2014年發(fā)生的業(yè)務(wù)(不考慮城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加)

 

1.2014年8月為了生產(chǎn)經(jīng)營需要甲公司將其閑置的廠房及其設(shè)備整體出租，租金分別為200萬和40萬。

 

2.甲公司2014年度實(shí)現(xiàn)的產(chǎn)品銷售收入為8200萬，其中發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)200萬，廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)合計(jì)1200萬，稅前會(huì)計(jì)利潤200萬。

 

根據(jù)上訴資料對甲公司進(jìn)行納稅籌劃，使其稅收成本最低。

 

*籌劃前的納稅分析

 

(1)房產(chǎn)稅=(200+40)×12%=28.8萬元

 

營業(yè)稅=(200+40)×5%=12萬元

 

合計(jì)=28.8+12=40.8萬元

 

(2)可以抵扣的業(yè)務(wù)招待費(fèi)=8200×0.005=41萬元

 

41萬元<200萬元

 

所以可以抵扣的業(yè)務(wù)招待費(fèi)為41萬元

 

可抵扣的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)=8200×15%=1230萬

 

1200萬元<1230萬元

 

所以可以抵扣的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)為1200萬元

 

調(diào)整后的所得稅稅基=200+(200-41)=359萬元

 

應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅=359×25%=89.75萬元

 

甲公司應(yīng)納稅額合計(jì)=40.8+89.75=130.55萬元

 

*納稅籌劃方案

 

(1)甲公司可采用合同分立方式，分別簽訂廠房和設(shè)備出租兩項(xiàng)合同。

 

(2)將甲公司的銷售部門注冊成一個(gè)獨(dú)立核算的銷售公司。先將產(chǎn)品以7500萬元的價(jià)格銷售給銷售公司，銷售公司再以8200萬元的價(jià)格對外銷售，甲公司與銷售公司發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)分別為120萬元和80萬元，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)分別為900萬元和300萬元。假設(shè)甲公司的稅前利潤為80萬元，銷售公司的稅前利潤為120萬元。兩企業(yè)分別繳納企業(yè)所得稅。

 

*籌劃后的納稅分析

 

(1)房產(chǎn)稅=200×12%=24萬元

 

營業(yè)稅=(200+40)×5%=12萬元

 

合計(jì)=24+12=36萬元

 

(2)甲公司當(dāng)年業(yè)務(wù)招待費(fèi)可扣除37.5萬元(7500×0.005);廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)合計(jì)發(fā)生900萬元，可以扣除的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)為1125萬元(7500×15%)，900萬元<1125萬元，所以可以全部扣除。所以甲公司合計(jì)應(yīng)納稅所得額為122.5萬元(80萬元+120萬元-37.5萬元)，應(yīng)納企業(yè)所得稅40.625萬元(122.5萬元×25%)

 

銷售公司當(dāng)年業(yè)務(wù)招待費(fèi)可扣除48萬元(80×60%)，未超過銷售收入的0.005，所以可以全部扣除，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)合計(jì)發(fā)生300 萬元，可以扣除的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)為1230萬元(8200×15%)，所以可以全部扣除。所以銷售公司合計(jì)應(yīng)納稅所得額為159萬元(120萬元+80萬元-41萬元)，應(yīng)納企業(yè)所得稅39.75萬元(159萬元×25%)。

 

甲公司應(yīng)納稅額合計(jì)=36+40.625+39.75=116.375萬元

 

由以上案例可見正常的企業(yè)稅收籌劃只是單純的從會(huì)計(jì)的角度節(jié)約了一部分稅務(wù)支出，并不能起到很大的作用，而且還涉及到一些法律知識(shí)，稍有不慎就會(huì)誤入歧途。而法務(wù)會(huì)計(jì)的角度不僅擴(kuò)展了一個(gè)范圍，而且不僅可以從會(huì)計(jì)的角度出發(fā)，更可以從法律的角度出發(fā)，避免了一些不必要的錯(cuò)誤。

 

三、法務(wù)會(huì)計(jì)視角下稅收籌劃方案設(shè)計(jì)

 

(一)企業(yè)增值稅稅收籌劃方案設(shè)計(jì)

 

增值稅作為企業(yè)應(yīng)當(dāng)繳納的一大重稅，往往是企業(yè)最為頭疼的一部分，站在法務(wù)會(huì)計(jì)的角度我們一般從以下幾個(gè)方面進(jìn)行避稅。

 

1.在兼營事務(wù)中合理避稅

 

納稅人兼營不一樣稅率項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)分開核算，而且要按各自的稅率核算增值稅，否則按較高稅率核算增值稅。

 

2.挑選合理出售方式避稅

 

一般我們可以采用現(xiàn)金折扣和商業(yè)折扣這兩種方式出售商品，但是如果為了避稅選擇商業(yè)折扣出售方式是更劃算的。

 

3.在交稅責(zé)任時(shí)間上合理避稅

 

如果可以，納稅人可以精確估計(jì)客戶的付款時(shí)刻，然后推遲延交稅的時(shí)刻，因?yàn)橘Y金的時(shí)間價(jià)值，推遲交稅會(huì)給公司帶來意想不到的節(jié)稅作用。

 

4.出口退稅合理避稅

 

對于報(bào)關(guān)離境的出口產(chǎn)物，除國家規(guī)定不能退稅的產(chǎn)物外，一概交還已征的增值稅。

 

假設(shè)甲公司為一間百貨公司同時(shí)又承包了市區(qū)內(nèi)一部分客運(yùn)經(jīng)營，作為一般納稅人核算，公司業(yè)務(wù)如下：(不考慮城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加)

 

(1)假設(shè)該公司旗下有兩家精品店年銷售額分別為180萬元和200萬元，全年合計(jì)380萬元，準(zhǔn)許從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額占銷項(xiàng)稅額的25%(上述銷售額均為不含稅收入)

 

(2)2014年6月將其閑置的2008年前購入的客車及其隨客車客運(yùn)路線經(jīng)營權(quán)出售給某公司，客車賬面原值500萬，累計(jì)折舊200萬，線路經(jīng)營權(quán)200萬，累計(jì)攤銷50萬元?？蛙囀袌鰞r(jià)格400萬元，線路經(jīng)營權(quán)市場價(jià)格200萬元，甲公司將其一并作價(jià)600萬出售給該公司。

 

(3)該公司銷售服裝收入為90萬元，同時(shí)銷售食用植物油收入10萬元，兩項(xiàng)均為不含稅收入

 

根據(jù)上述資料對甲公司進(jìn)行納稅籌劃，使其稅收成本最低。

 

*籌劃前納稅合計(jì)

 

(1)該百貨公司為一般納稅人，所以

 

應(yīng)納稅額=380×17%-380×17%×25%=16.15萬元

 

(2)銷售額=600/(1+4%)=577萬元

 

應(yīng)納稅額=577×4%/2=11.54萬元

 

(3)應(yīng)納稅額=(90+10)×17%=17萬元

 

應(yīng)納稅額合計(jì)=16.15+11.54+17=44.69萬元

 

*納稅籌劃方案

 

(1)把這兩家精品店獨(dú)立注冊，作為納稅人單獨(dú)核算，那么由于這兩家精品店的會(huì)計(jì)核算制度都不健全，所以只能作為小規(guī)模納稅人核算

 

(2)公司可把豪華客車和客運(yùn)線路經(jīng)營權(quán)一并作價(jià)600萬元轉(zhuǎn)讓給乙公司的銷售額分解為豪華客車400萬元和線路經(jīng)營權(quán)200萬元。

 

(3)將兩項(xiàng)收入單獨(dú)核算，銷售服裝收入作為一次收入核算，銷售食用植物油作為一次收入核算。

 

*籌劃后納稅合計(jì)

 

(1)應(yīng)納稅額=180×3%+200×3%=11.4萬元

 

(2)銷售額=400/(1+4%)=385萬元

 

應(yīng)納稅額=385×4%/2=7.69萬元

 

(3)應(yīng)納稅額=90×17%+10×13%=16.6萬元

 

應(yīng)納稅額合計(jì)=11.4+7.69+16.6=35.69萬元

 

綜合以上所訴，將會(huì)計(jì)與法律有機(jī)的結(jié)合起來才能將稅收籌劃的作用發(fā)揮到極致，這也正是法務(wù)會(huì)計(jì)的基本職能。

 

(二)企業(yè)所得稅稅收籌劃方案設(shè)計(jì)

 

企業(yè)所得稅是影響企業(yè)凈利潤的主要因素，一個(gè)企業(yè)是否盈利總體來講和所繳的企業(yè)所得稅的多少有著直接的聯(lián)系，近些年來企業(yè)所得稅的稅收籌劃也成為一些企業(yè)納稅籌劃的一個(gè)重點(diǎn)。以法務(wù)會(huì)計(jì)的角度，企業(yè)所得稅稅收籌劃大致分為以下幾個(gè)方面。

 

1.延期納稅

 

眾所周知，會(huì)計(jì)利潤=收入-費(fèi)用，所得稅費(fèi)用=稅法利潤×所得稅稅率，而將會(huì)計(jì)利潤加以調(diào)整即為稅法利潤，并且收入包含主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入、營業(yè)外收入，所以收入可以作為節(jié)稅的一個(gè)重要方面，可以從以下幾個(gè)方面著手。(假設(shè)以下所涉及的公司均為生產(chǎn)銷售型企業(yè))

 

(1)推遲銷售收入的實(shí)現(xiàn)。假設(shè)一家公司為生產(chǎn)銷售型企業(yè)，那么它的銷售收入即為主營業(yè)務(wù)收入，由于主營業(yè)務(wù)收入是收入的重要組成部分，所以銷售收入的推遲必然導(dǎo)致會(huì)計(jì)利潤的減少，進(jìn)而減少企業(yè)所得稅。

 

(2)推遲分期銷售的實(shí)現(xiàn)。分期銷售應(yīng)該是所有企業(yè)都會(huì)運(yùn)用的一種銷售方法，普遍、慣用，但這其中卻也隱藏著稅收籌劃的秘密。以分期銷售的商品為例，對于本應(yīng)在12月確認(rèn)的銷售收入可以在訂立合同時(shí)把支付日期約定在次年1月，從而將銷售收入延遲到下一年確認(rèn)，對貨物發(fā)出后后一時(shí)難以回籠的貨款，可作為委托代銷商品處理，避免采用委托收款和托收承付這兩種方式銷售貨物，以防墊付稅款，此外也可以采用支票、銀行本票和匯兌結(jié)算方式銷售貨物，從而獲得延遲納稅的好處，同時(shí)也可把銷售確認(rèn)的時(shí)間推遲幾天。

 

(3)推遲長期工程收入的實(shí)現(xiàn)。對于一個(gè)生產(chǎn)銷售型企業(yè)來說，長期工程收入可以作為其他業(yè)務(wù)收入，雖然一個(gè)企業(yè)中其他業(yè)務(wù)收入所占的比重不大，但關(guān)鍵時(shí)刻也可以起到一定得節(jié)稅作用。

 

2.固定資產(chǎn)加速折舊

 

固定資產(chǎn)加速折舊是國家推行的一種新的稅收優(yōu)惠政策，那么固定資產(chǎn)加速折舊對企業(yè)來說意味著什么呢?假設(shè)我們把企業(yè)所得稅的計(jì)算公式簡單化，那么企業(yè)所得稅=(收入-支出)×所得稅稅率，而固定資產(chǎn)折舊作為企業(yè)正常支出的一部分必然起到了不小的作用。舉個(gè)例子，假設(shè)某企業(yè)花200萬元購買了一臺(tái)機(jī)床，假設(shè)使用年限為5年，若按照正常的折舊方法，每年應(yīng)計(jì)提的折舊額為40萬元，但是在采用加速折舊方法之后折舊額就不一樣了，第一年的折舊額可能是 80萬元，甚至是100萬元，如果站在資金時(shí)間價(jià)值的角度，那么對一個(gè)企業(yè)是十分有利的。加速折舊通過縮短固定資產(chǎn)折舊年限，可以減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，將來必定成為一種主流稅收籌劃措施。

 

3.合理安排所得稅的預(yù)繳方式

 

一般來講，企業(yè)所得稅可分為分月預(yù)繳或者分季預(yù)繳，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照月度或者季度的實(shí)際利潤額預(yù)繳，但如果按照月度或者季度的實(shí)際利潤額預(yù)繳有困難的，可以按照上一年度應(yīng)納稅所得額的月度或者季度平均額預(yù)繳。如果一個(gè)企業(yè)可以選擇出適合自己的預(yù)繳方式也是可以起到很大的節(jié)稅作用的。

 

(三)企業(yè)個(gè)人所得稅稅收籌劃方案設(shè)計(jì)

 

個(gè)人所得稅作為公民應(yīng)當(dāng)向國家繳納的稅款，在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)個(gè)人所得稅往往是被人們所忽略的一項(xiàng)，往往人們認(rèn)為它是個(gè)人繳納的，并不在意，但它對企業(yè)稅收籌劃卻也起著不小的作用，因?yàn)樗鼘?shí)際上的納稅主體是公司。作為法務(wù)會(huì)計(jì)人員我認(rèn)為應(yīng)該從以下幾個(gè)方面著手。

 

1.全部扣除非應(yīng)稅項(xiàng)目收入

 

個(gè)人所得稅的非應(yīng)稅項(xiàng)目包括：工資薪金所得、個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得、對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營承租經(jīng)營所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得、股息紅利所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、偶然所得、經(jīng)國務(wù)院財(cái)政部門確定征稅的其他所得。但需要單位扣除的無非就只有工資薪金所得、股息紅利所得，只要我們能做好這兩塊的稅務(wù)籌劃就可以了。

 

2.足額繳納“五險(xiǎn)一金”

 

眾所周知，“五險(xiǎn)”為基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、生育保險(xiǎn)，“一金”是住房公積金，只要企業(yè)充分利用國家的社會(huì)保障制度和住房公積金政策，按照當(dāng)?shù)卣?guī)定的最高繳存比例、最大基數(shù)標(biāo)準(zhǔn)為職工繳納“五險(xiǎn)一金”，這樣可以有效的降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

 

3.重點(diǎn)籌劃一次性獎(jiǎng)金的發(fā)放

 

一次性獎(jiǎng)金按適用稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，只要確定的稅率高于某一檔次，其全額就要適用更高一級(jí)次的稅率，因此就形成了一個(gè)工資發(fā)放無效區(qū)間。通過對一次性獎(jiǎng)金每個(gè)所得稅級(jí)的稅收臨界點(diǎn)、應(yīng)納稅額和稅后所得的計(jì)算，可計(jì)算出一次性獎(jiǎng)金發(fā)放的無效區(qū)間。

 

4.年終獎(jiǎng)金的籌劃

 

年終獎(jiǎng)金是工資的一種補(bǔ)充形式，是用人單位對勞動(dòng)者進(jìn)行物質(zhì)獎(jiǎng)勵(lì)的一種形式是對勞動(dòng)者的超額勞動(dòng)報(bào)酬和增收節(jié)支的報(bào)酬，獎(jiǎng)金是構(gòu)成勞動(dòng)者工資的一個(gè)重要部分。企業(yè)應(yīng)當(dāng)以年終獎(jiǎng)金作為重點(diǎn)合理籌劃個(gè)人所得稅。

 

5.其他異常事件的納稅籌劃

 

篇6

近年來，小微企業(yè)發(fā)展很快，部分成了創(chuàng)業(yè)板和中小板的上市公司，在我國經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)中占有越來越重要的地位。為了更好地支持小型微利企業(yè)的發(fā)展，國家給予了小微企業(yè)很多稅收優(yōu)惠政策，以減輕其稅收負(fù)擔(dān)。由于設(shè)立小微企業(yè)的創(chuàng)業(yè)資金門檻和基礎(chǔ)條件要求較低，又有較多的國家財(cái)稅優(yōu)惠政策支持，面對就業(yè)壓力，越來越多高校畢業(yè)生選擇走上了自主就業(yè)，創(chuàng)立自己小微企業(yè)之路。大學(xué)生創(chuàng)立小型微利企業(yè)階段，面臨著缺乏資金、技術(shù)、管理經(jīng)驗(yàn)等問題。此期間，如能充分有效地研究利用好國家對大學(xué)生創(chuàng)業(yè)和小微企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，科學(xué)開展企業(yè)節(jié)稅籌劃工作，對正確樹立納稅意識(shí)，降低創(chuàng)業(yè)成本，緩解資金緊張，增加盈利，防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，提高經(jīng)營管理水平，實(shí)現(xiàn)成功創(chuàng)業(yè)，有著積極意義。

高校畢業(yè)生小微企業(yè)創(chuàng)立階段稅收籌劃的主要策略：

(一)積極利用高校畢業(yè)生身份，享受國家大學(xué)生創(chuàng)業(yè)的稅收優(yōu)惠政策

篇7

稅收籌劃（TaxPlanning）一般被認(rèn)為是與節(jié)稅（TaxSaving）具有相同的本質(zhì)屬性，并作為一種合法的節(jié)稅行為而被各國政府所認(rèn)同，進(jìn)而為各國稅收政策、法律所允許或鼓勵(lì)。隨著中國市場經(jīng)濟(jì)的不斷完善，企業(yè)稅收籌劃逐漸被國內(nèi)接納，并廣為企業(yè)等納稅主體所采行。時(shí)至今日，國內(nèi)稅收籌劃的經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、制度及其規(guī)制環(huán)境已發(fā)生了重大變化，國家稅法規(guī)范的日益多元化、彈性化和復(fù)雜化，納稅主體權(quán)益保護(hù)理念的進(jìn)一步強(qiáng)化，為企業(yè)稅收籌劃提供了更大的空間；加之專業(yè)機(jī)構(gòu)的介入，企業(yè)稅收籌劃進(jìn)一步走向隱蔽性、專業(yè)化和復(fù)雜化，對其合法性的判別愈加不易，以至以之為基礎(chǔ)的法律規(guī)制出現(xiàn)失度；特別是企業(yè)競爭的加劇，致使企業(yè)稅收籌劃成為企業(yè)不可或缺又經(jīng)常異化的行為。然而，稅收籌劃的專項(xiàng)立法、規(guī)制實(shí)踐和學(xué)理研究又不能及時(shí)策應(yīng)這些變化，故在利益最大化追求的驅(qū)動(dòng)下，不少企業(yè)的稅收籌劃越發(fā)失去其正當(dāng)性基礎(chǔ)，進(jìn)而異化為逃稅、偷稅、漏稅等稅收違法行為和事實(shí)，使得企業(yè)稅收籌劃背離了稅法規(guī)定和稅法精神，已危及稅法制度追求的公平、效率和秩序。

企業(yè)稅收籌劃及其環(huán)境因素的新變化，需要學(xué)界重新審視其合法性，以便更好地區(qū)分企業(yè)稅收籌劃行為和不正當(dāng)稅收違法行為，保護(hù)正當(dāng)?shù)钠髽I(yè)稅收籌劃行為，防范和規(guī)制稅收違法行為。以往關(guān)于企業(yè)稅收籌劃正當(dāng)性與合法性的研究方法和結(jié)論，已經(jīng)不足以指導(dǎo)目前變化著的稅收籌劃實(shí)踐。筆者認(rèn)為，盡管現(xiàn)今各國都試圖在立法或司法上嚴(yán)格區(qū)分節(jié)稅與避稅，但是由于節(jié)稅與避稅各自內(nèi)含的技術(shù)性、隱蔽性和復(fù)雜性，兩者的邊界十分模糊。因此，判斷不同類型稅收行為要基于但不限于稅法的具體規(guī)定，企業(yè)稅收籌劃的合法性不僅直接源于稅法規(guī)范的明文規(guī)定，而且根植于法律特別是稅法理念、原則、精神等更廣泛意義上的正當(dāng)性。因而，需要沖破先前基于具體技術(shù)和特定規(guī)范的研究模式，脫出經(jīng)驗(yàn)主義的窠臼，代之以新的稅法學(xué)視角，對特定形態(tài)的稅收籌劃行為進(jìn)行考察，才能對其合法性與正當(dāng)性進(jìn)行多維度識(shí)別，以做出恰當(dāng)?shù)姆治龊徒Y(jié)論，進(jìn)而為規(guī)制不當(dāng)?shù)钠髽I(yè)稅收籌劃行為做出理性思考提供基礎(chǔ)。

一、稅收籌劃應(yīng)遵循稅法規(guī)制的一般價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)

效率、公平和秩序是諸多法律調(diào)整所共同追求的價(jià)值，也是稅法規(guī)范、制度和體系得以創(chuàng)制的基礎(chǔ)，更是稅法規(guī)制的價(jià)值導(dǎo)向。在實(shí)踐中，一個(gè)主體的特定稅收行為是否合法正當(dāng)，除具體稅法規(guī)范之外，可依法的一般價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)加以評(píng)判。企業(yè)稅收籌劃的運(yùn)行能夠遵循法律追求的一般價(jià)值，這是稅收籌劃得以存在并得到法律、政府和社會(huì)認(rèn)可的一般法理基礎(chǔ)。

首先，企業(yè)通過依法實(shí)施稅收籌劃以降低稅負(fù)，節(jié)約經(jīng)營成本，提高自身經(jīng)濟(jì)效益，增加企業(yè)的可稅性收益，為國家稅收的實(shí)現(xiàn)提供經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，從企業(yè)和國家兩個(gè)角度考慮，都有利于實(shí)現(xiàn)稅法追求的效率價(jià)值，這是顯而易見的。

其次，稅收籌劃不屬于稅法禁止的范圍，企業(yè)在依照公法性質(zhì)的稅法進(jìn)行稅收籌劃的同時(shí)，也受到私法的保護(hù)，企業(yè)可按意識(shí)自治的精神自由選擇，任何企業(yè)都有選擇和不選擇稅收籌劃以及選擇什么樣的籌劃技術(shù)作為提高自身經(jīng)濟(jì)效益的權(quán)利和自由。

盡管企業(yè)稅收籌劃具有一定的難度，但是從事企業(yè)稅收籌劃的專業(yè)人員和機(jī)構(gòu)的服務(wù)，也為企業(yè)的這種選擇提供了現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)。企業(yè)可通過稅收籌劃提高競爭能力，實(shí)現(xiàn)公平競爭。

最后，也正是主要基于上述兩點(diǎn)，企業(yè)的稅收籌劃得到稅收征管部門的許可和鼓勵(lì)

企業(yè)通過合法手段減少稅收負(fù)擔(dān)，增加企業(yè)的可稅性收益，有利于實(shí)現(xiàn)納稅主體利益和國家公共利益在長遠(yuǎn)意義上的動(dòng)態(tài)平衡，同時(shí)也不傷及企業(yè)之間競爭的公平性，由此可見，企業(yè)稅收籌劃符合公法和私法所共同追求的秩序原則。正是因?yàn)槎愂栈I劃的運(yùn)行遵循著上述三方面的價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)，使得它在稅收行為范疇中與稅收違法、稅收非法以及其他非正當(dāng)稅收行為區(qū)別開來，這是識(shí)別和研究企業(yè)稅收籌劃正當(dāng)性的稅法理論基礎(chǔ)。

二、稅收籌劃以稅法學(xué)上的“兩權(quán)分離”為理念基礎(chǔ)

從一般意義上說，國家的稅收涉及政府收入和國民負(fù)擔(dān)，作為政府收入的稅收收入，從另一個(gè)側(cè)面看，實(shí)際上是國民的一項(xiàng)負(fù)擔(dān)。稅收問題實(shí)質(zhì)上是特定的財(cái)產(chǎn)權(quán)在政府和國民之間的轉(zhuǎn)移和分配。因此，稅收立法的過程也是對國家和國民稅收權(quán)利進(jìn)行配置的過程。國家財(cái)政權(quán)與國民財(cái)產(chǎn)權(quán)的“兩權(quán)分離”是歷史上稅收法律制度產(chǎn)生、發(fā)展的基礎(chǔ)，也是現(xiàn)實(shí)中稅收法律制度運(yùn)行的前提。這一基于國家財(cái)政權(quán)與國民財(cái)產(chǎn)權(quán)“二元結(jié)構(gòu)”假設(shè)的理論，要求無論是國家財(cái)政權(quán)，還是國民財(cái)產(chǎn)權(quán)，都應(yīng)當(dāng)是“法定”的，都應(yīng)當(dāng)依法加以保護(hù)，不能片面地強(qiáng)調(diào)某一個(gè)方面。稅法制度對“兩權(quán)分離”主義的追求，體現(xiàn)了征稅主體和納稅主體的不同權(quán)利主張和利益需求，有利于平抑不同權(quán)利主體的利益沖突，引導(dǎo)多主體有效博弈，實(shí)現(xiàn)稅法制度對不同主體利益的平衡保護(hù)。“兩權(quán)分離”作為基本理論假設(shè)，正在成為稅法研究的重要前提，并為越來越多的學(xué)者所接受。此外，在“兩權(quán)分離”的前提下，稅法的基本屬性可以定位為：稅收是企業(yè)及其他納稅主體向國家履行的公法之債，企業(yè)在承擔(dān)納稅義務(wù)的同時(shí)，也具有一定的稅收權(quán)利，其中企業(yè)出于利益最大化的考慮，盡量少納稅是符合企業(yè)的經(jīng)濟(jì)屬性和趨利需求的，符合各國稅法關(guān)于公權(quán)利和私權(quán)利平衡保護(hù)的基本精神，這已為眾多法學(xué)研究者認(rèn)同和許多國家的司法實(shí)務(wù)界所認(rèn)可。

在“兩權(quán)分離”主義視野中，企業(yè)的稅收權(quán)益被納入二元結(jié)構(gòu)中“國民財(cái)產(chǎn)權(quán)”的范疇，企業(yè)通過稅收籌劃正當(dāng)?shù)乇Ｗo(hù)自身的合法利益，符合稅法精神。成功的企業(yè)稅收籌劃能夠幫助企業(yè)自身減輕對國家的稅收負(fù)擔(dān)，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益，其實(shí)質(zhì)是通過抑制國家公權(quán)力來擴(kuò)張企業(yè)私權(quán)利，體現(xiàn)了納稅主體財(cái)產(chǎn)權(quán)利和征稅主體稅收利益的沖突。企業(yè)在依照稅法精神和稅法規(guī)定減少稅負(fù)以增加效益的同時(shí)，也增加了可稅性收入，在理論和形式上成為國家稅收權(quán)力實(shí)現(xiàn)的物質(zhì)基礎(chǔ)，正是企業(yè)稅收籌劃以其手段的合法性和效果的增值性為基點(diǎn)，使得企業(yè)和國家在稅收活動(dòng)的動(dòng)態(tài)博弈過程中促成了國家財(cái)政權(quán)與國民財(cái)產(chǎn)權(quán)的平衡與協(xié)調(diào)。

三、企業(yè)稅收籌劃符合稅法學(xué)上的稅收法定原則

法定原則是公法領(lǐng)域的通用原則，其源于憲法保護(hù)國民權(quán)益的精神追求，主要著眼點(diǎn)是限制政府權(quán)力的不當(dāng)行使。稅收法定原則是公法上通用的法定原則在稅收規(guī)制問題上的具體體現(xiàn)，是一項(xiàng)歷史悠久的法律原則，其含義是指稅法主體的權(quán)利義務(wù)必須由法律加以規(guī)定，稅法的各類構(gòu)成要素都必須且只能由法律予以明確規(guī)定；征納主體的權(quán)利義務(wù)只以法律規(guī)定為依據(jù)，否則任何主體不得征稅或減免稅。有的專家將稅收法定原則分解為：課稅要素法定、課稅要素明確、依法稽征等三個(gè)子原則，并將其概括為稅收征管主體必須按照法律的實(shí)體和程序規(guī)定，來確定課稅的稅法主體、課稅客體、計(jì)稅依據(jù)、稅率以及稅收優(yōu)惠等來課稅。從企業(yè)稅收籌劃的操作層面看，其技術(shù)技巧的著力點(diǎn)就在于通過有計(jì)劃的籌劃和安排，以合法的方式改變課稅的稅法主體、課稅客體、計(jì)稅依據(jù)、稅率以及稅收優(yōu)惠等課稅要素，從而合法地少繳或不繳稅款。其實(shí)質(zhì)是利用國家稅收法律制度的規(guī)定，來保護(hù)自己的稅收權(quán)益，合法是企業(yè)稅收籌劃的根本前提。稅收籌劃的基礎(chǔ)是基于多種原因而制訂兩種或多種合法的稅收方案，這些方案可以是稅法所明示的或?yàn)槠渌尽６愂栈I劃的合法性來源于被選擇的方案所涉及行為的合法性。在稅收征管實(shí)踐中，企業(yè)及其稅收籌劃人在分析稅收政策、法律規(guī)定和基本制度的基礎(chǔ)上，提出企業(yè)稅收籌劃方案，征求稅收征管機(jī)關(guān)的意見，征管機(jī)關(guān)必須依據(jù)法定原則和內(nèi)容，判定該方案和行為的合法性和正當(dāng)性，不得在法律沒有規(guī)定的情況下任意否認(rèn)其籌劃方案。

判定企業(yè)稅收籌劃合法性與正當(dāng)性的標(biāo)準(zhǔn)就是法律的規(guī)定。然而，在中國，目前稅收法制不健全，一定程度上導(dǎo)致企業(yè)稅收籌劃的法律規(guī)制水平不高?？疾熘袊P(guān)于企業(yè)稅收籌劃的立法資源，不難看出，現(xiàn)行憲法及其同類型文件至今尚沒有明確規(guī)定稅收法定原則，稅收法定原則在憲法中沒有明確的地位。在《稅收征收管理法》中規(guī)定，稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行，任何機(jī)關(guān)、單位和個(gè)人不得違反。這一規(guī)定應(yīng)該被視為中國的稅收法定主義的規(guī)范體現(xiàn)。但是，由于現(xiàn)階段稅收立法的數(shù)量不夠、質(zhì)量不高，按照稅收法定主義，許多應(yīng)該由法律規(guī)定的稅收問題，僅是由中央政府的條例、相關(guān)部委的規(guī)章、通知、辦法等行政規(guī)范性文件加以規(guī)定，違背了稅收法定主義關(guān)于稅收問題的法律保留的基本原則，無疑為企業(yè)稅收籌劃的合法性和正當(dāng)性認(rèn)定增添了復(fù)雜性，模糊了合法性稅收籌劃和不正當(dāng)稅收行為的邊界，為企業(yè)稅收籌劃的法律規(guī)制帶來不小的難度。但這并不影響人們按照稅收法定的原則來指導(dǎo)對稅收籌劃正當(dāng)性的分析和判斷。隨著我國稅收法律制度的逐步完善，稅收法定主義在指導(dǎo)稅收籌劃的法律規(guī)制方面會(huì)發(fā)揮更大的作用，越來越彰顯其應(yīng)有的價(jià)值。

四、稅收法律關(guān)系決定了稅收籌劃存在的正當(dāng)性

稅法學(xué)研究認(rèn)為，征稅主體和納稅主體構(gòu)成稅收法律關(guān)系中的稅收主體。在這一關(guān)系中，盡管稅收主體雙方的地位和權(quán)利不完全對等，但是征稅主體和納稅主體都是權(quán)利主體。國家通過制定稅收法律制度和有關(guān)政策，稅收征管機(jī)關(guān)代表國家依法行使稅收征管權(quán)，以國家強(qiáng)制力依法取得稅收收入，維護(hù)國家的稅收權(quán)利，增加財(cái)政收入；同時(shí)，通過不同行業(yè)、不同產(chǎn)品的稅種、稅率、稅收優(yōu)惠政策等辦法達(dá)到對經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控的目的。企業(yè)作為稅收法律關(guān)系中的另一方，在稅收籌劃過程中，通過企業(yè)稅收籌劃方案的準(zhǔn)備、制訂和實(shí)施，可以促使國家各項(xiàng)稅收法律、法規(guī)、政策的運(yùn)用及操作的及時(shí)、準(zhǔn)確和完整，同時(shí)，促進(jìn)各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策的落實(shí)，以及時(shí)有效地發(fā)揮其作用。企業(yè)依法實(shí)施稅收籌劃，一方面有利于促進(jìn)國家稅收立法目的的實(shí)現(xiàn)，發(fā)揮稅收對經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控作用，有利于國家對企業(yè)行為實(shí)施稅法規(guī)制；同時(shí)，企業(yè)通過稅收籌劃，更好地了解國家稅收法律制度，及時(shí)掌握稅法和稅收政策的調(diào)整，也使本企業(yè)的納稅更加具有計(jì)劃性、經(jīng)常性和自覺性。因此，企業(yè)稅收籌劃能夠?yàn)榧{稅人及時(shí)、足額、自覺地向國家上繳稅款打下良好基礎(chǔ)，在客觀上對稅收征管機(jī)關(guān)的組織政府收入工作起到積極的協(xié)助作用。對納稅企業(yè)來說，在稅款繳納過程中，其權(quán)利和義務(wù)則一般是對等的，依法納稅是其應(yīng)盡的義務(wù)，而采取合法的途徑進(jìn)行稅收籌劃，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的，維護(hù)自身經(jīng)濟(jì)權(quán)益，也是其在履行納稅義務(wù)的同時(shí)應(yīng)當(dāng)享有的一項(xiàng)權(quán)利。因此，通過稅收籌劃可以使企業(yè)在行使納稅義務(wù)的同時(shí)，利用合法手段保護(hù)自己應(yīng)該享有的合法權(quán)益。

正是基于上述原因，企業(yè)稅收籌劃才在合法性的前提下具有廣泛的正當(dāng)性，從而在經(jīng)濟(jì)生活中有其存在的可能以及發(fā)展的空間。因此，在稅收法律關(guān)系中，無論是從征稅主體和納稅主體任何一方面來看，稅收籌劃的存在都是必然的，也是合理的，這是征納雙方權(quán)利得以實(shí)現(xiàn)的有效途徑。

五、稅收籌劃在動(dòng)態(tài)博弈中可推進(jìn)稅收法制建設(shè)

稅收“兩權(quán)分離”的思想，為稅收籌劃作為企業(yè)的一項(xiàng)獨(dú)立合法權(quán)利奠定了理論基調(diào)，企業(yè)能夠以具有自己獨(dú)特利益主體的身份和行為，為追求自己利益的實(shí)現(xiàn)而與征管主體及其規(guī)制進(jìn)行博弈。再從稅收的基本內(nèi)涵看，它是加諸納稅主體的一種強(qiáng)制性負(fù)擔(dān)，基于理性經(jīng)濟(jì)人之假設(shè)和追求利益最大化的組織屬性，企業(yè)等納稅主體總是千方百計(jì)采取策應(yīng)國家稅收政策的對策行為，以避免或減輕自己的稅負(fù)。企業(yè)稅收籌劃的運(yùn)行過程體現(xiàn)了稅收法律關(guān)系中征管主體和納稅主體在博弈中協(xié)調(diào)利益沖突，在經(jīng)濟(jì)上體現(xiàn)為“國家稅收的減少”與“企業(yè)實(shí)際稅后利益的增加”的矛盾。兩者按照稅法規(guī)則進(jìn)行博弈，追求均衡狀態(tài)和各自利益的實(shí)現(xiàn)，以至“共贏”。同時(shí)，博弈規(guī)則在主體博弈實(shí)踐中得以產(chǎn)生、修改和完善。合法的企業(yè)稅收籌劃不僅能促進(jìn)稅法精神的實(shí)現(xiàn)，而且能促進(jìn)不同稅收主體的利益平衡，同時(shí)，對于國家這一稅收主體和博弈主體而言，這種動(dòng)態(tài)博弈能夠在反復(fù)的“稅收政策—對策—修改政策”的循環(huán)周期中促進(jìn)博弈規(guī)則的演變，推動(dòng)著稅收法制建設(shè)，提高稅收征管主體的稅收征管和國家的稅法規(guī)制水平。

在稅收立法方面，企業(yè)稅收籌劃有利于完善稅制，促進(jìn)稅法質(zhì)量的提高。企業(yè)稅收籌劃既是納稅人對國家稅法及國家稅收政策的對策行為，同時(shí)也是對國家稅收政策導(dǎo)向的正確性、有效性和國家現(xiàn)行稅法完善性的檢驗(yàn)。國家可以利用稅務(wù)籌劃行為所反饋的信息，特別是通過稅收籌劃的方案發(fā)現(xiàn)并改良已有稅法的不完備之處，對現(xiàn)行稅法和稅收政策進(jìn)行修訂和完善。立法機(jī)關(guān)加強(qiáng)稅收籌劃的實(shí)踐研究，有利于立法機(jī)關(guān)順應(yīng)不同時(shí)期國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展對稅收和宏觀財(cái)政政策的調(diào)整，及時(shí)檢查稅法對企業(yè)稅收籌劃規(guī)制的適度性，不斷完善稅收法律制度，準(zhǔn)確劃定稅收籌劃的法律邊界。因此，稅收籌劃的過程實(shí)質(zhì)上是輔助國家稅法完善的過程，做到對稅收籌劃規(guī)制的適時(shí)、適度，從而使我國稅收法律制度建設(shè)的質(zhì)量和水平在實(shí)踐中螺旋上升。

在稅法執(zhí)行方面，鑒于企業(yè)稅收籌劃體現(xiàn)了不同稅收主體之間動(dòng)態(tài)博弈的復(fù)雜運(yùn)動(dòng)，稅收籌劃行為的多樣性以及稅收籌劃方案的復(fù)雜性，對征管機(jī)關(guān)的執(zhí)法能力形成挑戰(zhàn)。特別是大量的以合法稅收籌劃的名義逃稅、偷稅、漏稅等稅收違法行為和事實(shí)，為稅收征管機(jī)關(guān)及其工作人員提供了鮮活的研究材料。對稅收籌劃的有效監(jiān)管，有利于稅收征管執(zhí)法機(jī)關(guān)及其工作人員，在識(shí)別具體的企業(yè)稅收籌劃行為的合法性和正當(dāng)性的過程中，提高稅務(wù)執(zhí)法的職業(yè)水準(zhǔn)，提升稅收征管的實(shí)際能力，確保稅收行政機(jī)關(guān)及其工作人員正確代表國家征稅，行使稅收權(quán)力，維護(hù)國家稅收權(quán)利，同時(shí)實(shí)現(xiàn)國家對納稅人權(quán)利的保護(hù)。在稅法遵守方面，企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的初衷是為了少繳、緩繳稅，通過稅收籌劃實(shí)現(xiàn)其稅收利益，但這一目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)必須通過符合稅法的形式來完成。這就要求企業(yè)必須在其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生前，要深入研究稅法精神，熟悉稅收法律制度和具體的規(guī)范，準(zhǔn)確把握從事的業(yè)務(wù)有哪些環(huán)節(jié)，它們將涉及我國現(xiàn)行的哪些稅種，這些稅種有哪些優(yōu)惠和鼓勵(lì)政策，掌握以上情況后，納稅人才能充分運(yùn)用稅法，合理安排企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，達(dá)到節(jié)稅目的。因此，稅收籌劃在一定期程度上可以加快普及稅法，強(qiáng)化納稅意識(shí)，提高企業(yè)的稅法意識(shí)和遵從稅法的自覺性，這在稅收法治發(fā)展的初級(jí)階段尤為重要。新晨

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稅收籌劃是指納稅人按照稅法要求，在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi)，運(yùn)用科學(xué)的方法，對納稅方案進(jìn)行優(yōu)化選擇，通過對生產(chǎn)經(jīng)營、籌資、投資等活動(dòng)事先進(jìn)行稅收規(guī)劃、設(shè)計(jì)、安排，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益最大化和稅負(fù)最小化的一種理財(cái)活動(dòng)。

二、稅收籌劃的基本特征

1.非違法性。稅收籌劃實(shí)質(zhì)上是納稅人在履行應(yīng)盡義務(wù)的前提下，運(yùn)用稅法所賦予的權(quán)利，保護(hù)既得利益的手段，是納稅人應(yīng)享有的權(quán)利。根據(jù)稅收法規(guī)原則，國家征稅必須有法定的依據(jù)，法律未明確規(guī)定的，稅務(wù)機(jī)關(guān)不得征稅，納稅人也只需根據(jù)稅法規(guī)定繳納其應(yīng)繳納稅款。但是在現(xiàn)實(shí)中，國家稅收法規(guī)由于時(shí)間、空間等原因，不可能對全部事項(xiàng)做出規(guī)定，可能存在一定漏洞，這些漏洞對納稅人來說并沒有法律約束力。因此，稅收籌劃是介于合法與非法之間，即非違法性。只要法律法規(guī)未明令禁止的，都可以納入稅收籌劃的范圍。因此，在有多種納稅方案時(shí)，企業(yè)可以選擇稅負(fù)較低的方案。

2.事前籌劃性。稅收籌劃是一種計(jì)劃性、科學(xué)性的理財(cái)活動(dòng),是對生產(chǎn)經(jīng)營、籌資、投資活動(dòng)事先進(jìn)行的稅收規(guī)劃，而納稅義務(wù)通常具有滯后性。例如：企業(yè)在提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)資產(chǎn)后，才依據(jù)營業(yè)額繳納營業(yè)稅、取得房產(chǎn)后才繳納房產(chǎn)稅等。這就在客觀上提供了納稅前事先做出籌劃的可能性。如果經(jīng)營活動(dòng)已經(jīng)發(fā)生，應(yīng)稅行為已經(jīng)確定，而再圖謀少繳稅，采取人為的逃避應(yīng)納稅款，則是偷逃稅，而非稅收籌劃。因此，做好稅收籌劃必須遵循籌劃在先的原則。

3.成本效益性。稅收籌劃的根本目標(biāo)就是節(jié)稅，但是，有許多籌劃方案在理論上是可行的，而在實(shí)際運(yùn)作中往往達(dá)不到預(yù)期效果。其主要原因是稅收籌劃方案不符合成本效益原則。任何一項(xiàng)籌劃方案都有其兩面性，納稅人在獲得稅收利益的同時(shí)，必然會(huì)為之實(shí)施付出一定的代價(jià)，當(dāng)發(fā)生的成本小于收益時(shí)，該項(xiàng)籌劃方案才是成功的。例如：企業(yè)在采用增值稅購進(jìn)扣稅法時(shí)，要特別注意：不僅要考慮通過延緩繳稅，利用時(shí)間價(jià)值因素降低稅負(fù)，還要考慮購進(jìn)貨物占用資金而喪失的利息機(jī)會(huì)收益，以及購進(jìn)貨物發(fā)生的儲(chǔ)存成本。因此，在選擇稅收方案時(shí)，一定要遵循成本效益原則，才能保證稅收籌劃目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。

4.風(fēng)險(xiǎn)性。稅收籌劃可以提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益,但同時(shí)也具有風(fēng)險(xiǎn)性。首先，稅收籌劃是納稅人按照自己對稅法的理解和主觀判斷所做出的計(jì)劃，如果對稅收政策理解不透,把握不準(zhǔn)，有可能造成稅收籌劃失敗。其次，稅收籌劃在實(shí)施過程中，由于市場價(jià)格、稅收政策等變化的影響，使原有方案不適用，導(dǎo)致失敗。最后，由于稅收籌劃是納稅人按照自己對稅法的理解打出的“球”，而納稅人的稅收籌劃一定要得到執(zhí)法部門的認(rèn)可才行，因此，納稅人具有被動(dòng)性。如果雙方認(rèn)識(shí)存在偏差，稅務(wù)機(jī)關(guān)有著決定權(quán), 所以導(dǎo)致稅收籌劃方案行不通，或者被視為偷稅而被查處,不但不能節(jié)稅, 反而造成事實(shí)上的偷逃稅而受到處罰，產(chǎn)生更大的風(fēng)險(xiǎn)。因此在籌劃中，要深刻理解、全面分析稅收政策，不斷修改籌劃方案，使之更加科學(xué)和完善。

三、稅收籌劃的作用

1.稅收籌劃有利于納稅人業(yè)務(wù)水平的提高。稅收籌劃是集稅法、會(huì)計(jì)、金融等專業(yè)知識(shí)為一體的理財(cái)活動(dòng)。稅收籌劃人員要精通稅收政策、有較強(qiáng)的會(huì)計(jì)專業(yè)技能、豐富的經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域知識(shí)和較強(qiáng)辦稅經(jīng)驗(yàn)，否則就難以勝任該項(xiàng)工作。稅收籌劃的前提是不違反稅法，所以，稅收籌劃關(guān)鍵是熟悉、及時(shí)了解稅收法規(guī)是否發(fā)生變動(dòng)，尤其是對不同稅種在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的地位和影響，才能做出合理的選擇。這就迫使納稅人及時(shí)認(rèn)真學(xué)習(xí)稅法，清楚哪些經(jīng)濟(jì)行為是合法的，哪些是違法的。因?yàn)橛性S多時(shí)候，納稅人是在不懂法的情況下而違法，不了解稅法時(shí)而使稅收成本增加。納稅人還要精通會(huì)計(jì)制度，因?yàn)槎愂栈I劃工作一般由財(cái)會(huì)部門負(fù)責(zé)，因此說，稅收籌劃離不開會(huì)計(jì)，這也是常言說的“財(cái)稅不分家”的道理。會(huì)計(jì)工作是對經(jīng)濟(jì)活動(dòng)事后的核算和監(jiān)督，與稅收籌劃有著內(nèi)在聯(lián)系，高質(zhì)量、合理、合法的稅收籌劃要依賴于高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息。因此，納稅人通過不斷學(xué)習(xí)和積累經(jīng)驗(yàn)，使業(yè)務(wù)水平不斷提高。

篇9

稅收籌劃亦稱納稅籌劃(Tax Planning)一般被認(rèn)為是與節(jié)稅(Tax Saving)具有相同的本質(zhì)屬性。它是納稅人在遵守稅法、擁護(hù)稅法、不違反稅法的前提下，針對納稅人自身的特點(diǎn)，利用會(huì)計(jì)特有的方法，規(guī)劃納稅人的納稅活動(dòng)，既要依法納稅，又要充分享受稅收優(yōu)惠政策，以達(dá)到減輕稅負(fù)、解除稅負(fù)或推遲納稅的一項(xiàng)會(huì)計(jì)工作。

一、稅收籌劃的必然性

隨著中國市場經(jīng)濟(jì)的不斷完善，稅收籌劃逐漸被國內(nèi)接納，并廣為企業(yè)等納稅主體所采行。企業(yè)作為經(jīng)營實(shí)體要將目光緊緊地盯在自身的經(jīng)濟(jì)效益上，盡力采取各種措施，增加收入，減少成本費(fèi)用。但是其作為納稅人的身份來說，無論納稅怎樣公平、公正、合理，都與經(jīng)濟(jì)利益密切相關(guān)。當(dāng)收入、費(fèi)用一定的情況下，稅后利潤與納稅金額互為消長：稅款繳納越多，稅后利潤越少；稅款繳納越少，稅后利潤越多。這種經(jīng)濟(jì)利益的刺激，使企業(yè)自覺不自覺地注視到應(yīng)納稅款上，并希望尋找一種辦法.即在不違反稅法的前提下.盡可能減少應(yīng)稅行為，達(dá)到降低稅負(fù)的目的。這就是稅收籌劃。

二、稅收籌劃的可能性

第一，稅收作為政府宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)的手段其作用已越來越明顯。國家對什么征稅，是多征還是少征，怎樣征，都可以通過設(shè)置稅種、確立納稅對象、征稅環(huán)節(jié)、稅目、稅率、減稅、免稅等，體現(xiàn)政府的宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控政策。根據(jù)稅法規(guī)定，納稅人對某一稅種的稅負(fù)往往可以測算出在不同情況下的各種不同的結(jié)果。

第二，稅收政策存在的差別性。不論一個(gè)國家的稅收制度如何周全嚴(yán)密，稅收負(fù)擔(dān)在不同納稅人、不同納稅期、不同地區(qū)、不同行業(yè)和不同企業(yè)之間總是存在差別的，這種差別的存在，為納稅人選擇最佳納稅方案提供了機(jī)會(huì)。而且存在的差別越大，可供選擇的余地也就越大。

三、稅收籌劃與避稅的區(qū)別

嚴(yán)格說來，稅收籌劃與避稅是有所區(qū)別的。主要表現(xiàn)在：

第一，在執(zhí)行稅收法規(guī)方面。稅法體現(xiàn)國家與納稅人之間的權(quán)利和義務(wù)關(guān)系，而稅收體現(xiàn)國家與納稅人之間的經(jīng)濟(jì)利益分配關(guān)系。稅法賦予納稅人進(jìn)行稅務(wù)籌劃的權(quán)利。然而避稅在稅法上并未受到限制，當(dāng)然亦未得到肯定。但是，利用稅法的不完善性，卻可以達(dá)到規(guī)避稅收負(fù)擔(dān)的目的。目前，沒有一個(gè)國家在法律上規(guī)定避稅合法并予以法律保護(hù)：但也沒有一個(gè)國家在法律上明確規(guī)定避稅非法而予以制裁。因此，避稅本身并不存在合法與非法的問題。

第二，在政府的政策導(dǎo)向方面。稅收是政府進(jìn)行宏觀調(diào)控的經(jīng)濟(jì)杠桿。國家通過制定稅法，將國家的產(chǎn)業(yè)政策、生產(chǎn)布局、外貿(mào)政策等體現(xiàn)在稅法的具體條款(包括實(shí)施細(xì)則等)上。稅收籌劃就是納稅人通過自身經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的調(diào)整，避開國家限制的方面，主動(dòng)使其符合稅收優(yōu)惠政策，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。對此，國家稅務(wù)部門不但應(yīng)當(dāng)允許，而且應(yīng)該加以鼓勵(lì)。然而避稅僅是從稅法的不完善方面來規(guī)避稅收負(fù)擔(dān)，而不考慮政府的經(jīng)濟(jì)政策、產(chǎn)業(yè)政策和自身經(jīng)濟(jì)活動(dòng)來調(diào)整。

第三，在會(huì)計(jì)決策方面。稅收籌劃不僅著眼于稅法，還要進(jìn)行總體管理決策，將籌資決策、投資決策、營運(yùn)決策、收益分配決策與稅收籌劃結(jié)合起來，從眼前利益與長遠(yuǎn)利益的結(jié)合上，謀求納稅人的最大經(jīng)濟(jì)利益。然而，避稅僅就稅法本身去謀劃，只求當(dāng)前稅收利益，只求減輕當(dāng)期稅負(fù)，一般較少考慮其他因素，其出發(fā)點(diǎn)和歸宿只是為了少納稅。

四、稅收籌劃的積極意義

第一，稅收籌劃有助于抑制偷稅漏稅的行為。人們減少稅負(fù)的動(dòng)機(jī)是客觀存在的。但是，其行為方式可能是多種多樣的。如果用違法的手段達(dá)到偷稅漏稅的目的，顯然是我們所竭力反對的。而稅收籌劃的理論與實(shí)踐.則用合法的手段達(dá)到減輕稅負(fù)的目的.顯然有助于抑制偷稅漏稅的行為。

第二，稅收籌劃不僅不會(huì)減少國家稅收總量，甚至可能增加國家稅收總量。稅收籌劃的作用是調(diào)整投資方向，做到國民經(jīng)濟(jì)有計(jì)劃按比例發(fā)展，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益。因此，企業(yè)雖然減按抵稅率納稅，但隨著企業(yè)收入和利潤等稅基的擴(kuò)大，實(shí)際上對國家今后稅收不僅不會(huì)減少，反而會(huì)有所增加。

第三，稅收籌劃有助于強(qiáng)化企業(yè)法律意識(shí)。同一減少稅負(fù)的動(dòng)機(jī)，有的采取合法手段，有的采取非法或違法手段，根本問題是納稅人的法律意識(shí)問題。稅收籌劃是以遵守稅法和擁護(hù)稅法為前提的，是建立在對稅法深刻認(rèn)識(shí)和理解的基礎(chǔ)上的.因而有助于人們強(qiáng)化法律意識(shí)。

篇10

在經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的今天，稅收的方式變得多樣化，企業(yè)籌劃稅收已將逐漸被國家所采納，但是企業(yè)對稅收主體權(quán)的不斷強(qiáng)化，使得企業(yè)的稅收籌劃空間加大，加上一些專業(yè)機(jī)構(gòu)的參與，促使企業(yè)的稅收籌劃變得更加隱蔽和復(fù)雜，這些因素導(dǎo)致對稅收的籌劃合法性的區(qū)分帶來困難，導(dǎo)致與此相關(guān)的法律出現(xiàn)失誤。由于企業(yè)間競爭的愈加激烈，使得稅收籌劃更加成為企業(yè)的有力措施，并在不斷地變化。但是關(guān)于稅收籌劃方面的專項(xiàng)立法、規(guī)劃與實(shí)踐以及學(xué)理研究不能夠及時(shí)地適應(yīng)這些變化，在利益的驅(qū)使下，使得許多企業(yè)的稅收籌劃違背了稅收正當(dāng)性的基礎(chǔ)，進(jìn)而導(dǎo)致偷稅、漏稅的情況發(fā)生，造成稅收籌劃與法律規(guī)定和稅收的正當(dāng)性相背離，對于稅法的公正公平造成不利影響。[1]

企業(yè)的稅收籌劃以及在市場經(jīng)濟(jì)背景下的新變化要求業(yè)內(nèi)人士對于稅收籌劃的正當(dāng)性進(jìn)行深入探究，明確稅收籌劃的正當(dāng)性和不正當(dāng)性，對兩者做出清晰劃分，以保障稅收籌劃的正當(dāng)性和公平性。盡管當(dāng)今世界各國都在努力在立法上對節(jié)稅和避稅進(jìn)行劃分，但是實(shí)際情況下稅收籌劃過于隱蔽和復(fù)雜，使得節(jié)稅和避稅的界線過于模糊，難以劃分。因此，對于不同類型的稅收要根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行劃分，這種劃分不能夠單單依靠稅法的理念，而且要從它的具體規(guī)定、原則以及精神的層面出發(fā)，來維護(hù)稅收籌劃的正當(dāng)性。

二、稅收籌劃應(yīng)當(dāng)遵循稅法規(guī)定以及正當(dāng)?shù)膬r(jià)值標(biāo)準(zhǔn)

所有法律都追求效率、公平和秩序，這些因素也是稅法規(guī)范、體系以及制度的基礎(chǔ)，也是引導(dǎo)稅法的價(jià)值導(dǎo)向。在稅收實(shí)踐的過程中，更好的判斷稅收籌劃是否具有正當(dāng)性，不僅要依靠具體的稅法規(guī)范，還要考慮正常的價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)。使得稅收籌劃的公平正當(dāng)性得到保障。

企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃降低稅收的過程中要依照法律規(guī)定，在法律規(guī)定范圍內(nèi)節(jié)約成本，提高經(jīng)濟(jì)收益，為國家的稅收提供經(jīng)濟(jì)保障，從企業(yè)和國家的兩個(gè)方面進(jìn)行考慮，對稅收進(jìn)行分析，以達(dá)到雙贏的目標(biāo)。同時(shí)，稅收籌劃是不在法律禁止范圍內(nèi)的，它的依法實(shí)施同樣受到法律保護(hù)，企業(yè)可以根據(jù)自身的實(shí)際情況對法律規(guī)定范圍內(nèi)的稅收進(jìn)行籌劃，自由選擇，所有企業(yè)都有權(quán)利采用稅收籌劃，也有權(quán)利不進(jìn)行稅收籌劃，同時(shí)也可以選擇稅收籌劃的技術(shù)和方法以達(dá)到自身利益最大化。[2]這有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)與國家利益相互平衡的狀態(tài)，并且對于企業(yè)間的公平競爭也有一定的保障?？梢姸愂栈I劃符合法律追求的原則。稅收籌劃符合以上三項(xiàng)原則，對于區(qū)別稅收籌劃與違法稅收和非正當(dāng)稅收有利。

三、稅收籌劃實(shí)現(xiàn)“兩權(quán)分離”

國家的稅收為政府提供收入，對國民負(fù)擔(dān)也有所影響。政府稅收，在增加政府收入的同時(shí)增加了國民的負(fù)擔(dān)，國家稅收實(shí)質(zhì)上是對特定財(cái)產(chǎn)在國民與企業(yè)之間進(jìn)行分配的行為。所以說稅收法律的制定也是對國家和國民的稅收權(quán)力進(jìn)行分配，做好國家財(cái)政權(quán)和國民財(cái)產(chǎn)權(quán)進(jìn)行“兩權(quán)分離”，這是國家稅法的基礎(chǔ)同時(shí)也是保證稅法正常運(yùn)行的前提。這套理論說明不論是國家財(cái)政權(quán)還是國民財(cái)產(chǎn)權(quán)都要受到法律的保護(hù)，這項(xiàng)原則受到不少學(xué)者的接受。另外，在“兩權(quán)分離”的前提下，稅法還可以定義為：企業(yè)以及其他納稅主體對國家履行公法債務(wù)，企業(yè)在納稅的同時(shí)也有相對的稅收權(quán)力，在實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益最大化的前提下，盡量減少納稅對企業(yè)有利，同時(shí)也符合國家對公共權(quán)力以及私有權(quán)力平衡進(jìn)行保護(hù)的基本原則，被眾多法學(xué)研究者所認(rèn)同，同時(shí)也被許多國家所采用。[3]

在“兩權(quán)分離”的作用下，企業(yè)通過稅收籌劃即對國家履行了相應(yīng)的義務(wù)，有能夠合理地減輕自身的納稅負(fù)擔(dān)。實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益實(shí)質(zhì)是通過對國家公共權(quán)力進(jìn)行抑制，以達(dá)到擴(kuò)張企業(yè)利益的目的，這體現(xiàn)了納稅主體的權(quán)力與征稅主體的利益相互沖突，但是，通過企業(yè)稅收籌劃，使得企業(yè)在減小稅收的同時(shí)又不損害收稅主體的權(quán)力，依照法律的規(guī)定，通過不同的技術(shù)手段對稅收進(jìn)行籌劃，實(shí)現(xiàn)的企業(yè)利益與國家稅收相互平衡的目標(biāo)。

四、稅收籌劃符合法定原則

法定原則主要以保護(hù)公民權(quán)利為核心，以限制政府權(quán)力為原則的通用原則。稅法上的法定原則主要是稅法規(guī)制的體現(xiàn)，這項(xiàng)法律原則有著悠久的歷史，它的主要含義是稅法主體的權(quán)力必須由法律進(jìn)行授予，其中各類稅法的構(gòu)成內(nèi)容都是依靠法律進(jìn)行規(guī)定。征稅和納稅主體必須要依照法律予以的權(quán)力才能運(yùn)行，否則任何主體和個(gè)人不得征稅減稅。專家將稅收的法定原則分成三點(diǎn)：明確課稅要素、課稅要素的法定、依法征稅。[4]并強(qiáng)調(diào)征稅主體必須依照法律規(guī)定對納稅主體進(jìn)行征稅。企業(yè)利用稅收籌劃，運(yùn)用合法手段對課稅的稅法進(jìn)行調(diào)整，以達(dá)到增加企業(yè)利益的目的，從實(shí)質(zhì)上來看，是企業(yè)利用國家稅法的規(guī)定，對自身的利益和權(quán)益進(jìn)行保護(hù)，稅收籌劃的合法性也就是籌劃稅收所采用手段的合法性，在進(jìn)行稅收的實(shí)踐中，籌劃人要在對稅法和稅收制度的了解基礎(chǔ)之上，做出稅收籌劃的計(jì)劃，并交由相關(guān)部門審批，征管部門在審核過程中必須依照法律規(guī)定的原則對其進(jìn)行判斷，不得胡亂對其方案進(jìn)行否認(rèn)或通過。

五、稅收籌劃的正當(dāng)性取決于稅收法律關(guān)系

通過對稅法的研究得出征稅主體和被征稅主體組成了法律關(guān)系中的主體，在這種關(guān)系里，征稅主體與被征稅主體的權(quán)力達(dá)不到對等。但是，作為這一關(guān)系中的主體，雙方在權(quán)力上都占有主體地位，國家通過對稅收法律以及相關(guān)政策的制定，依法對納稅主體進(jìn)行強(qiáng)制性稅收，以達(dá)到增加國家財(cái)政收入的目的。并且根據(jù)不同行業(yè)的不同稅收政策，對國家財(cái)政進(jìn)行宏觀調(diào)控。作為稅收法律關(guān)系中另一方的企業(yè)，在稅收的過程中，通過對稅收的籌劃，制定出合理合法，并且有利于稅收順利運(yùn)行的稅收辦法，使得稅收充分發(fā)揮其作用。企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃，有利于了國家稅法正當(dāng)性的實(shí)現(xiàn)，同時(shí)對于國家對財(cái)政的宏觀調(diào)控具有一定意義；另一方面，企業(yè)通過稅收籌劃可以對國家的稅收法律加大了解，使得企業(yè)稅收籌劃更科學(xué)準(zhǔn)確。因此，稅收籌劃對于企業(yè)自覺向國家上繳稅奠定了良好的基礎(chǔ)，客觀上為征稅機(jī)構(gòu)帶來方便，同時(shí)對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益帶來有利影響。

六、稅收籌劃有利于稅收法的改進(jìn)

稅收中的“兩權(quán)分離”原則給稅收法奠定了基礎(chǔ)。企業(yè)可以通過獨(dú)立的主權(quán)對稅收進(jìn)行籌劃，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的自身權(quán)益，征稅納稅過程中，納稅主體和征稅主體之間產(chǎn)生利益的沖突，在這一沖突下，企業(yè)籌劃進(jìn)一步改進(jìn)，國家也相應(yīng)對稅法進(jìn)行分析和改進(jìn)，使得法律得到進(jìn)一步的完善。對于國家稅法的進(jìn)步和發(fā)展以及企業(yè)對稅收的籌劃都有一定的幫助，使得企業(yè)與國家的利益在一定程度上達(dá)到共贏。

國家通過稅收過程中遇到的問題進(jìn)行記錄和反饋，通過分析得出稅法中存在的不足，在通過專業(yè)人士的分析與研究對不足之處進(jìn)行合理改進(jìn)，進(jìn)一步完善我國稅收法律，使其更加適應(yīng)當(dāng)代社會(huì)的經(jīng)濟(jì)背景。[5]企業(yè)通過納稅以及企業(yè)自身經(jīng)濟(jì)變化情況，對自身的企業(yè)稅收籌劃做出分析和總結(jié)，對不足之處以及與公共利益相互沖突的部分進(jìn)行調(diào)整，使得企業(yè)的稅收籌劃得到進(jìn)一步的完善。企業(yè)通過稅收籌劃來達(dá)到經(jīng)濟(jì)利益的增長，但是這一舉措必須要依據(jù)法律的規(guī)定進(jìn)行，因此企業(yè)要對稅法有一定的研究和了解，于我國稅法的普及有一定意義。