導(dǎo)言：作為寫(xiě)作愛(ài)好者，不可錯(cuò)過(guò)為您精心挑選的10篇無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)的賬務(wù)處理，它們將為您的寫(xiě)作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

無(wú)形資產(chǎn)，是指企業(yè)或者政府會(huì)計(jì)主體擁有或者控制的沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。如專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)等。會(huì)主體取得無(wú)形資產(chǎn)之后涉及到后續(xù)攤銷(xiāo)的賬務(wù)處理，賬務(wù)處理規(guī)范與否直接關(guān)系到會(huì)計(jì)主體資產(chǎn)和費(fèi)用等會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量以及報(bào)告的信息質(zhì)量?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》（財(cái)會(huì)[2006]3號(hào)）、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（財(cái)會(huì)[2011]17號(hào)）以及《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》（財(cái)會(huì)[2016]12號(hào)）這三項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范各有特色。仔細(xì)分析三者之間的相同點(diǎn)和不同點(diǎn)，對(duì)于提高我們的職業(yè)判斷能力具有重要意義。

一、三項(xiàng)準(zhǔn)則對(duì)無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)要求的相同點(diǎn)

（一）將無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命分為兩類

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》第十六條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無(wú)形資產(chǎn)時(shí)分析判斷其使用壽命。無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命為有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計(jì)量單位數(shù)量；無(wú)法預(yù)見(jiàn)無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益期限的，應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)?！薄墩畷?huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》第十五條規(guī)定：“政府會(huì)計(jì)主體應(yīng)當(dāng)于取得或形成無(wú)形資產(chǎn)時(shí)合理確定其使用年限。無(wú)形資產(chǎn)的使用年限為有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)該使用年限。無(wú)法預(yù)見(jiàn)無(wú)形資產(chǎn)為政府會(huì)計(jì)主體提供服務(wù)潛力或者帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益期限的，應(yīng)當(dāng)視為使用年限不確定的無(wú)形資產(chǎn)?！薄缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第四十一條規(guī)定：“無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在其使用壽命內(nèi)采用年限平均法進(jìn)行攤銷(xiāo)?！蓖瑫r(shí)指出：“小企業(yè)不能可靠估計(jì)無(wú)形資產(chǎn)使用壽命的，攤銷(xiāo)期不得低于 10年。”由此可見(jiàn)，三項(xiàng)準(zhǔn)則實(shí)質(zhì)上都將無(wú)形資產(chǎn)分為兩類：一類是使用壽命有限或可以確定的無(wú)形資產(chǎn)，另一類是使用壽命不可確定或者不能可靠估計(jì)其使用壽命的無(wú)形資產(chǎn)。

（二）使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)一般應(yīng)當(dāng)攤銷(xiāo)

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》第十七條規(guī)定：“使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷(xiāo)金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷(xiāo)?！薄墩畷?huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》第十六條規(guī)定：“政府會(huì)計(jì)主體應(yīng)當(dāng)對(duì)使用年限有限的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷(xiāo)，但已攤銷(xiāo)完畢仍繼續(xù)使用的無(wú)形資產(chǎn)和以名義金額計(jì)量的無(wú)形資產(chǎn)除外?！薄缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第四十一條規(guī)定：“無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在其使用壽命內(nèi)采用年限平均法進(jìn)行攤銷(xiāo)?！笨梢?jiàn)，除了政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定的名義金額計(jì)量的無(wú)形資產(chǎn)以外，三項(xiàng)準(zhǔn)則都要求對(duì)使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)在使用壽命內(nèi)進(jìn)行攤銷(xiāo)。

（三）攤銷(xiāo)金額根據(jù)受益對(duì)象計(jì)入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》第十七條規(guī)定：“無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)金額一般應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則另有規(guī)定的除外?！?/p>

《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》第十八條規(guī)定：“政府會(huì)計(jì)主體應(yīng)當(dāng)按月對(duì)使用年限有限的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷(xiāo)，并根據(jù)用途計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用或者相關(guān)資產(chǎn)成本。”《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第四十一條規(guī)定：“無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在其使用壽命內(nèi)采用年限平均法進(jìn)行攤銷(xiāo)，根據(jù)其受益對(duì)象計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益?！比?xiàng)準(zhǔn)則都要求將攤銷(xiāo)金額記入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期費(fèi)用。

二、三項(xiàng)準(zhǔn)則對(duì)無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)要求的不同點(diǎn)

（一）使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)是否攤銷(xiāo)的要求不同

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》第十九條規(guī)定：“使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷(xiāo)?！薄墩畷?huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》第二十條規(guī)定：“使用年限不確定的無(wú)形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷(xiāo)?！薄缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第四十一條規(guī)定：“小企業(yè)不能可靠估計(jì)無(wú)形資產(chǎn)使用壽命的，攤銷(xiāo)期不得低于 10年?！笨梢钥闯?，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都規(guī)定使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷(xiāo)，而小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求在不低于十年的期限內(nèi)攤銷(xiāo)。

（二）無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)方法的要求不同

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》第十七條規(guī)定：“企業(yè)選擇的無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無(wú)法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷(xiāo)。”《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》第十八條規(guī)定：“政府會(huì)計(jì)主體應(yīng)當(dāng)采用年限平均法或者工作量法對(duì)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷(xiāo)，應(yīng)攤銷(xiāo)金額為其成本，不考慮預(yù)計(jì)殘值?！薄缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第四十一條規(guī)定：“無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在其使用壽命內(nèi)采用年限平均法進(jìn)行攤銷(xiāo)?！庇纱丝芍?，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定了采用年限平均法或工作量法進(jìn)行攤銷(xiāo)，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，融入更多的職業(yè)判斷。

（三）無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)攤銷(xiāo)金額的要求不同

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》第十八條規(guī)定：“無(wú)形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷(xiāo)金額為其成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無(wú)形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零，但下列情況除外：（一）有第三方承諾在無(wú)形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購(gòu)買(mǎi)該無(wú)形資產(chǎn)。（二）可以根據(jù)活躍市場(chǎng)得到預(yù)計(jì)殘值信息，并且該市場(chǎng)在無(wú)形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在?！薄墩畷?huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》第十八條規(guī)定：“應(yīng)攤銷(xiāo)金額為其成本，不考慮預(yù)計(jì)殘值。”小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有明確規(guī)定應(yīng)攤銷(xiāo)金額，但是根據(jù)小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則簡(jiǎn)化核算原則，應(yīng)該也是按照成本進(jìn)行攤銷(xiāo)?？梢?jiàn)，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定相對(duì)復(fù)雜。

參考文獻(xiàn)：

篇2

中圖分類號(hào)：F234 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2012）07-126-02

在計(jì)算機(jī)技術(shù)高速發(fā)展的今天，計(jì)算機(jī)成為了現(xiàn)代工作和生活不可缺少的部分。除了計(jì)算機(jī)硬件外，我們主要是對(duì)計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件的使用。而計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件除一部分在購(gòu)置計(jì)算機(jī)由廠商一并提供和網(wǎng)上免費(fèi)提供下載外，很大程度的一部分應(yīng)用軟件得支付一定的費(fèi)用才能夠使用。對(duì)企業(yè)而言，為了提高工作效率、生產(chǎn)效率和保證產(chǎn)品質(zhì)量等，必須購(gòu)買(mǎi)或委托開(kāi)發(fā)一些應(yīng)用軟件，支付相關(guān)費(fèi)用。對(duì)這些費(fèi)用如何進(jìn)行賬務(wù)處理，現(xiàn)在我國(guó)會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有統(tǒng)一規(guī)范，對(duì)其管理和賬務(wù)處理相當(dāng)重要，否則會(huì)造成資金的浪費(fèi)和資產(chǎn)的流失。

一、計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件與其他資產(chǎn)相比的特殊性

“計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件是用戶可以使用的各種程序設(shè)計(jì)語(yǔ)言，以及用各種程序設(shè)計(jì)語(yǔ)言編制的應(yīng)用程序的集合。應(yīng)用軟件是為滿足用戶不同領(lǐng)域、不同問(wèn)題的應(yīng)用需求而提供的那部分軟件。它可以拓寬計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的應(yīng)用領(lǐng)域，放大硬件的功能?！备鶕?jù)財(cái)務(wù)核算中資產(chǎn)的定義，它也屬于企業(yè)資產(chǎn)的范疇。企業(yè)的資產(chǎn)除無(wú)形資產(chǎn)外，其他資產(chǎn)都是具有實(shí)物形態(tài)的，是實(shí)實(shí)在在的東西，本身具有一定的價(jià)值，而計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件必須要有計(jì)算機(jī)作為載體，離開(kāi)計(jì)算機(jī)，它是無(wú)形的，沒(méi)有實(shí)物形態(tài)，本身也沒(méi)有價(jià)值。無(wú)形資產(chǎn)如技術(shù)，商譽(yù)等是沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的，看不見(jiàn)，摸不著的東西，但計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件有了計(jì)算機(jī)這個(gè)載體，我們可以看得見(jiàn)軟件本身的代碼和相關(guān)的程序。在計(jì)算機(jī)上通過(guò)程序的運(yùn)行而進(jìn)行使用，它雖然不具有實(shí)物形態(tài)，但我們可以看得見(jiàn)，這是它與無(wú)形資產(chǎn)的區(qū)別。因此，計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件是介于實(shí)物資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)之間的另一種資產(chǎn)。

二、購(gòu)置、研發(fā)和維護(hù)計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件費(fèi)用賬務(wù)處理不當(dāng)產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)擁有的計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件是企業(yè)的一種資產(chǎn)，應(yīng)該計(jì)入企業(yè)會(huì)計(jì)資產(chǎn)類。假如我們對(duì)其費(fèi)用化處理，無(wú)法了解企業(yè)各臺(tái)計(jì)算機(jī)上具有哪些計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件，就會(huì)存在反復(fù)虛報(bào)購(gòu)置價(jià)值不大的應(yīng)用軟件，造成資金的損失浪費(fèi)；還有一些服務(wù)型應(yīng)用軟件，如工程預(yù)決算軟件，各類測(cè)試軟件等，由于已進(jìn)行費(fèi)用化處理，就無(wú)法明確資產(chǎn)的管理制度，會(huì)造成員工用這些軟件對(duì)外提供有償服務(wù)，對(duì)企業(yè)的收益造成一定的損失。因此，必須要對(duì)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)的計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件進(jìn)行資本化處理，并建立輔助賬簿進(jìn)行管理。此外，在無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值確定時(shí)忽視了對(duì)無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)不合理、不合規(guī)的問(wèn)題。如對(duì)已確定的合理攤銷(xiāo)期限任意變動(dòng)、人為地調(diào)節(jié)財(cái)務(wù)成果的高低、任意多攤或少攤。增大了報(bào)表使用者理解企業(yè)財(cái)務(wù)信息的難度。這些問(wèn)題可以通過(guò)規(guī)范、正確的賬務(wù)處理避免。

三、取得計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件支付費(fèi)用的賬務(wù)處理

計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件按取得的時(shí)間我們可以分為兩類：一是購(gòu)置計(jì)算機(jī)時(shí)由廠商隨同計(jì)算機(jī)一并提供，如操作系統(tǒng)、上網(wǎng)瀏覽器Internet軟件等；二是在計(jì)算機(jī)使用過(guò)程中，根據(jù)需要下載或單獨(dú)購(gòu)買(mǎi)的軟件。下載的軟件中，有一些是免費(fèi)的，如網(wǎng)上聊天騰訊QQ等。另一些是需要付費(fèi)才能下載使用的軟件，如殺毒軟件金山、瑞星等。

1.對(duì)購(gòu)買(mǎi)計(jì)算機(jī)硬件時(shí)附帶的軟件，應(yīng)該直接記入固定資產(chǎn)中，軟件不單獨(dú)計(jì)價(jià)，應(yīng)借：固定資產(chǎn)，貸：銀行存款等。

2.對(duì)單獨(dú)下載或購(gòu)買(mǎi)需要支付費(fèi)用的應(yīng)用軟件我們要根據(jù)價(jià)值和性質(zhì)進(jìn)行賬務(wù)會(huì)計(jì)處理。對(duì)于單獨(dú)購(gòu)買(mǎi)或根據(jù)單位的實(shí)際情況委托開(kāi)發(fā)的應(yīng)用軟件，大多數(shù)人認(rèn)為其價(jià)值小，可直接計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。但筆者認(rèn)為它們是企業(yè)的一種資產(chǎn)，可以反復(fù)使用，應(yīng)參照存貨中低值易耗品的管理進(jìn)行管理和賬務(wù)處理。使用年限在一年以內(nèi)或價(jià)值在2000元以下的，應(yīng)記借：低值易耗品—軟件，貸：銀行存款等。使用年限在一年以上，單位（每套）價(jià)值在2000元以上的，如網(wǎng)上辦公自動(dòng)化軟件、財(cái)務(wù)應(yīng)用軟件，工程定額預(yù)算軟件、生產(chǎn)自動(dòng)化及監(jiān)測(cè)軟件等，往往是價(jià)值比較大，應(yīng)進(jìn)行資本化處理，應(yīng)借：無(wú)形資產(chǎn)—軟件，貸：銀行存款等。

四、計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件維護(hù)費(fèi)用的賬務(wù)處理

現(xiàn)在許多計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件在使用過(guò)程中，需要時(shí)時(shí)更新和升級(jí)，如殺毒軟件的更新、根據(jù)實(shí)際情況要新增財(cái)務(wù)應(yīng)用軟件模塊或功能等等。有些更新和升級(jí)需要支付一定的費(fèi)用，這些費(fèi)用也存在如何進(jìn)行賬務(wù)處理的問(wèn)題。

對(duì)于計(jì)算機(jī)應(yīng)用應(yīng)用軟件維護(hù)金額較小的支出，可以直接列入成本費(fèi)用中，對(duì)于非生產(chǎn)用軟件應(yīng)借：管理費(fèi)用，貸：銀行存款等，生產(chǎn)用軟件記借：生產(chǎn)（制造）成本，貸：銀行存款等。

對(duì)于維護(hù)金額較大的支出，往往是為了滿足功能的使用或擴(kuò)大，改良其功能，不進(jìn)行升級(jí)改建就無(wú)法滿足現(xiàn)階段的使用，只能停止使用，相當(dāng)于延長(zhǎng)了其使用年限，如新舊會(huì)計(jì)制度變更須對(duì)改革前的財(cái)務(wù)軟件必須進(jìn)行改造。因此，對(duì)于較大金額的計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件的維護(hù)支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值中，借：無(wú)形資產(chǎn)——軟件，貸：銀行存款等。

五、計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件費(fèi)用的攤銷(xiāo)

按計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件費(fèi)用產(chǎn)生會(huì)計(jì)賬務(wù)處理分別可以計(jì)入低值易耗品和無(wú)形資產(chǎn)，這就涉及其攤銷(xiāo)的問(wèn)題。

1.對(duì)進(jìn)入低值易耗品的計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件，應(yīng)該按企業(yè)攤銷(xiāo)低值易耗品的方法處理，運(yùn)用一次攤銷(xiāo)法或五五攤銷(xiāo)法。

2.對(duì)于計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無(wú)形資產(chǎn)時(shí)分析判斷其使用壽命。無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命為有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計(jì)量單位數(shù)量；無(wú)法預(yù)見(jiàn)無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益期限的，應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)。使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷(xiāo)金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷(xiāo)。企業(yè)選擇的無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無(wú)法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷(xiāo)。使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷(xiāo)。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件可以分為兩類：一類為無(wú)法預(yù)見(jiàn)為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)期限，視為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，如辦公自動(dòng)化軟件、財(cái)務(wù)應(yīng)用軟件等，準(zhǔn)則要求不應(yīng)攤銷(xiāo)，但計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件程序是受技術(shù)陳舊因素影響較大，根據(jù)時(shí)間的推移和新情況的出現(xiàn)，原來(lái)軟件很容易被替代或需要重新修改，特別是委托開(kāi)發(fā)的軟件市場(chǎng)上又無(wú)參照價(jià)值，無(wú)法計(jì)提減值準(zhǔn)備，當(dāng)被淘汰的時(shí)候，一次性計(jì)入成本費(fèi)用中不符合配比原則。根據(jù)以上分析，這類計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件也應(yīng)該攤銷(xiāo)，由于壽命的不確定性和在使用期限內(nèi)平均受益，筆者認(rèn)為可以按照稅法規(guī)定在10年直線法攤銷(xiāo)為妥。二類為取得時(shí)就可以確定壽命期限的，如生產(chǎn)線控制軟件等，應(yīng)按準(zhǔn)則規(guī)定在壽命期限內(nèi)合理攤銷(xiāo)?！坝捎谟?jì)算機(jī)軟件技術(shù)含量比較高。而且隨著科技進(jìn)步的不斷發(fā)展，其更新?lián)Q代的速度也比較快，越是近期，其作用越大，效益越明顯; 而越是臨近后期，其失效和被淘汰的危險(xiǎn)也越大?！币虼?，這類無(wú)形資產(chǎn)宜采用加速攤銷(xiāo)法。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，然而，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中對(duì)計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件這類無(wú)形資產(chǎn)公允價(jià)值的測(cè)算和確認(rèn)非常困難，特別是委托開(kāi)發(fā)的計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件通常不存在活躍市場(chǎng)，且部分具有獨(dú)特性、隱蔽性、保密性，因而難以預(yù)計(jì)其未來(lái)現(xiàn)金流量和測(cè)算其公允價(jià)值。因此，筆者認(rèn)為計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件不宜采用計(jì)提減值準(zhǔn)備的辦法。

現(xiàn)代企業(yè)從辦公文件管理到產(chǎn)品的生產(chǎn)、檢測(cè)、銷(xiāo)售等，涵蓋了企業(yè)的各個(gè)部門(mén)和產(chǎn)品生產(chǎn)的各個(gè)環(huán)節(jié)，使得對(duì)計(jì)算機(jī)的依賴程度越來(lái)越大，范圍越來(lái)越廣。相應(yīng)為使用計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件支付的費(fèi)用越來(lái)越高，企業(yè)財(cái)務(wù)為了充分發(fā)揮其核算和監(jiān)督的職能，就必須合理進(jìn)行會(huì)計(jì)賬務(wù)處理，保障資產(chǎn)的安全，減少損失浪費(fèi)，使其發(fā)揮更大的經(jīng)濟(jì)效益。

參考文獻(xiàn)：

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篇3

（二）無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的性質(zhì)與目的 無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備實(shí)質(zhì)上是從“資產(chǎn)是預(yù)期的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”的角度出發(fā)，對(duì)可收回金額與賬面價(jià)值進(jìn)行定期比較。當(dāng)可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)，確認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)發(fā)生了減值，要計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，從而調(diào)整無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值，以使賬面價(jià)值真實(shí)客觀地反映實(shí)際價(jià)值。無(wú)形資產(chǎn)減值所表示的價(jià)值減損，主要是由于企業(yè)外部環(huán)境或內(nèi)部因素的變化而引起的，具有較大的不確定性。

累計(jì)攤銷(xiāo)是對(duì)使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值分?jǐn)?，并不表示無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值的減少。而減值準(zhǔn)備正是在累計(jì)攤銷(xiāo)的基礎(chǔ)上，確保無(wú)形資產(chǎn)現(xiàn)時(shí)價(jià)值計(jì)量信息的有用與相關(guān)。

二、無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)與減值準(zhǔn)備核算范圍的比較

（一）無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)的核算范圍 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第六號(hào)

――無(wú)形資產(chǎn)》第十七條規(guī)定： 使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷(xiāo)金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷(xiāo)。企業(yè)攤銷(xiāo)無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自無(wú)形資產(chǎn)可供使用時(shí)起，至不再作為無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)時(shí)止。使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷(xiāo)。持有待出售的無(wú)形資產(chǎn)不進(jìn)行攤銷(xiāo)，按照賬面價(jià)值與公允價(jià)值減去處置費(fèi)用的凈值孰低進(jìn)行計(jì)量。

（二）無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的核算范圍 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第八號(hào)

――資產(chǎn)減值》中規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。對(duì)使用壽命確定的無(wú)形資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，存在減值跡象時(shí)，才對(duì)其進(jìn)行減值測(cè)試；而對(duì)使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，無(wú)論是否存在減值跡象，每年應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試。

累計(jì)攤銷(xiāo)僅對(duì)使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行分?jǐn)?，而資產(chǎn)減值則不僅對(duì)使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量，還是對(duì)使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)的一種計(jì)量，其范圍較大。

三、無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)與減值準(zhǔn)備核算時(shí)間的比較

（一）無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)的核算時(shí)間 企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)一般按月計(jì)提，它是從其可供使用時(shí)起至終止確認(rèn)時(shí)止，即：當(dāng)月增加的無(wú)形資產(chǎn)，當(dāng)月開(kāi)始攤銷(xiāo)；當(dāng)月減少的無(wú)形資產(chǎn)，當(dāng)月不再攤銷(xiāo)。攤銷(xiāo)金額計(jì)入當(dāng)期損益，但如果某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)是專門(mén)用于生產(chǎn)或者其他資產(chǎn)，其包含的經(jīng)濟(jì)利益通過(guò)轉(zhuǎn)入所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)中實(shí)現(xiàn)的，無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)費(fèi)應(yīng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本。

（二）無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的核算時(shí)間 企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提也要分為使用壽命有限和使用壽命不確定兩種情況。對(duì)于使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)要在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷其是否存在減值跡象，存在減值跡象時(shí)要進(jìn)行減值測(cè)試；對(duì)于使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)無(wú)論其是否存在減值跡象，每年末都要對(duì)其進(jìn)行減值測(cè)試。當(dāng)有減值存在時(shí)，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；無(wú)減值時(shí)，不作賬務(wù)處理。由此可見(jiàn)減值準(zhǔn)備與時(shí)間或者無(wú)形資產(chǎn)的使用沒(méi)有關(guān)系，只與資產(chǎn)的價(jià)值變化有關(guān)，而累積攤銷(xiāo)與時(shí)間的推移有著密切關(guān)聯(lián)。

四、無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)與減值準(zhǔn)備計(jì)提方法的比較

（一）無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)的計(jì)提方法 在無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分?jǐn)偲鋽備N(xiāo)金額，存在很多種方法。這些方法包括直線法，產(chǎn)量法等。企業(yè)選擇無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)方法時(shí)，應(yīng)能夠反映與該無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，并一致地運(yùn)用于不同會(huì)計(jì)期間。如，受技術(shù)陳舊因素影響較大的專利權(quán)和專有技術(shù)等無(wú)形資產(chǎn)，可采用類似固定資產(chǎn)加速折舊的方法進(jìn)行攤銷(xiāo)；有特定產(chǎn)量限制的特許經(jīng)營(yíng)權(quán)或?qū)＠麢?quán)，應(yīng)采用產(chǎn)量法進(jìn)行攤銷(xiāo)。無(wú)法可靠確定其預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)采用直線法攤銷(xiāo)。對(duì)于使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，不進(jìn)行攤銷(xiāo)。

（二）無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提方法《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第八號(hào)

――資產(chǎn)減值》中規(guī)定，首先，無(wú)形資產(chǎn)減值的測(cè)試。當(dāng)無(wú)形資產(chǎn)不能收回賬面價(jià)值時(shí)，減值損失就發(fā)生了，就應(yīng)當(dāng)對(duì)其存在減值的跡象進(jìn)行判斷；其次，無(wú)形資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量。資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額，可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。再次，減值損失的確認(rèn)?？墒栈亟痤~的計(jì)量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

由此可知無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)的方法要比無(wú)形資產(chǎn)減值的方法多，可供選擇的面寬，且無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)只是針對(duì)使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不攤銷(xiāo)；減值則與其不同，無(wú)論使用壽命有限與否，只要發(fā)生減值，都要對(duì)其計(jì)提減值準(zhǔn)備。

五、無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)與減值準(zhǔn)備賬務(wù)處理的比較

（一）無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)的賬務(wù)處理 攤銷(xiāo)時(shí)，應(yīng)考慮該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)所服務(wù)的對(duì)象，并以此為基礎(chǔ)將其攤銷(xiāo)價(jià)值計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期損益。提取時(shí)，借記“管理費(fèi)用”“制造費(fèi)用”等，貸記“累計(jì)攤銷(xiāo)”。

篇4

中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2013）02-0-01

隨著新事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的，從2013年1月1日起所有的事業(yè)單位將執(zhí)行新制度，新舊制度發(fā)生了翻天覆地的變化。如何更好地適應(yīng)新制度需要從出臺(tái)形式、會(huì)計(jì)科目、賬務(wù)處理、報(bào)表等方面進(jìn)行深入理解，從而達(dá)到學(xué)習(xí)領(lǐng)會(huì)，掌握運(yùn)用之目的。筆者結(jié)合自身的學(xué)習(xí)經(jīng)驗(yàn)，對(duì)新舊事業(yè)會(huì)計(jì)制度差異進(jìn)行了分析比較，權(quán)作拋磚引玉，以饗讀者。

將原賬會(huì)計(jì)科目余額轉(zhuǎn)入新賬。

1.舊制度設(shè)置了“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”、“財(cái)政應(yīng)返還額度”、“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收賬款”、 “預(yù)付賬款”、“其他應(yīng)收款”科目。新制度設(shè)置了“庫(kù)存現(xiàn)金”， 就是將“現(xiàn)金”變?yōu)椤皫?kù)存現(xiàn)金”，這與企業(yè)一致，其他科目不變，其核算內(nèi)容與原賬中上述相應(yīng)科目的核算內(nèi)容基本相同，

2. 舊制度設(shè)置了“材料”、“產(chǎn)成品”、“成本費(fèi)用”科目

新制度取消了 “材料”、“產(chǎn)成品”、“成本費(fèi)用”科目，但設(shè)置了“存貨”科目，其核算范圍包括原賬中“材料”、“產(chǎn)成品”、“成本費(fèi)用”科目的核算內(nèi)容。存貨的核算方法與企業(yè)幾乎一致。

3.舊制度設(shè)置了“對(duì)外投資”科目

新制度將事業(yè)單位的對(duì)外投資劃分為短期投資和長(zhǎng)期投資，相應(yīng)設(shè)置了“短期投資”、“長(zhǎng)期投資”兩個(gè)科目，兩個(gè)科目的核算內(nèi)容與原賬中“對(duì)外投資”科目的核算內(nèi)容基本相同。轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)對(duì)原賬中“對(duì)外投資”科目的余額進(jìn)行分析：將依法取得的、持有時(shí)間不超過(guò)1年（含1年）的對(duì)外投資余額轉(zhuǎn)入新賬中“短期投資”科目，將剩余余額轉(zhuǎn)入新賬中“長(zhǎng)期投資”科目。賬務(wù)處理：

借： 短期投資（不對(duì)應(yīng)基金賬戶） 長(zhǎng)期投資

貸：對(duì)外投資

同時(shí)對(duì)于“事業(yè)基金―投資基金”轉(zhuǎn)入“非流動(dòng)資產(chǎn)基金――長(zhǎng)期投資”科目

賬務(wù)處理：借：事業(yè)基金―投資基金

貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金――長(zhǎng)期投資

4.“固定資產(chǎn)”科目

新制度設(shè)置了“固定資產(chǎn)”科目，標(biāo)準(zhǔn)和企業(yè)一致，在使用的過(guò)程中實(shí)物形態(tài)保持不變，使用的年限超過(guò)1年，但沒(méi)有具體的金額標(biāo)準(zhǔn)，要靠事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員去判斷，由于固定資產(chǎn)價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)提高，原賬中作為固定資產(chǎn)核算的實(shí)物資產(chǎn)，將有一部分要按照新制度轉(zhuǎn)為存貨。轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)重新確定的固定資產(chǎn)目錄，對(duì)原賬中“固定資產(chǎn)”科目的余額進(jìn)行分析：

（1）對(duì)于達(dá)不到新制度中固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)將相應(yīng)余額轉(zhuǎn)入新賬中“存貨”科目，將相應(yīng)的“固定基金”科目余額轉(zhuǎn)入新賬中“事業(yè)基金”科目；對(duì)于已領(lǐng)用出庫(kù)的，還應(yīng)同時(shí)將其成本一次性攤銷(xiāo)，同時(shí)做好相關(guān)實(shí)物資產(chǎn)的登記管理工作，在新賬中，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“存貨”科目。

賬務(wù)處理： 借：存貨

貸：固定資產(chǎn)

同時(shí)，借：固定基金 領(lǐng)用該存貨時(shí)，借：事業(yè)基金

貸：事業(yè)基金 貸：存貨

（2）對(duì)于符合新制度中固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)將剩下的余額轉(zhuǎn)入新賬中“固定資產(chǎn)”科目，借：固定基金

貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金――固定資產(chǎn)

（3）新制度設(shè)置了“累計(jì)折舊”科目，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的事業(yè)單位，固定資產(chǎn)要計(jì)提累計(jì)折舊。按照收付實(shí)現(xiàn)制核算的事業(yè)單位，不對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，不設(shè)置“累計(jì)折舊”科目。對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的，應(yīng)當(dāng)按照新制度的規(guī)定設(shè)置“累計(jì)折舊”科目，對(duì)執(zhí)行新制度前形成的固定資產(chǎn)（不包括舊轉(zhuǎn)新賬時(shí)轉(zhuǎn)入““存貨”的固定資產(chǎn)），應(yīng)當(dāng)在2013年度全面核查其原價(jià)、截至2013年12月31日的已使用年限、尚可使用年限等，并于2013年12月31日對(duì)這些固定資產(chǎn)補(bǔ)提折舊，按照應(yīng)計(jì)提的折舊金額，借記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金――固定資產(chǎn)”科目，貸記“累計(jì)折舊”科目，相當(dāng)于企業(yè)會(huì)計(jì)處理追溯調(diào)整法。自2014年1月1日起對(duì)這些固定資產(chǎn)按照新制度的規(guī)定按月計(jì)提折舊，也就是說(shuō)2013年1月1日后新購(gòu)入固定資產(chǎn)按月計(jì)提折舊，老的固定資產(chǎn)2013年12月31日補(bǔ)提，2014年正常計(jì)提折舊。

5.“無(wú)形資產(chǎn)”科目

新制度設(shè)置了“無(wú)形資產(chǎn)”科目，核算無(wú)形資產(chǎn)的原價(jià)。原賬中“無(wú)形資產(chǎn)”科目余額反映的是尚未攤銷(xiāo)的無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值。轉(zhuǎn)賬時(shí)，將原賬中“無(wú)形資產(chǎn)”科目的余額轉(zhuǎn)入新賬中的“無(wú)形資產(chǎn)”科目，同時(shí)將相應(yīng)的“事業(yè)基金”科目余額轉(zhuǎn)入新賬中“非流動(dòng)資產(chǎn)基金――無(wú)形資產(chǎn)”科目。賬務(wù)處理：

借：事業(yè)基金

貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金――無(wú)形資產(chǎn)

事業(yè)單位按新制度規(guī)定對(duì)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷(xiāo)的，應(yīng)當(dāng)自2013年1月1日起設(shè)置和啟用“累計(jì)攤銷(xiāo)”科目，以“無(wú)形資產(chǎn)”科目2013年1月1日的期初余額為原價(jià)，按新制度規(guī)定進(jìn)行攤銷(xiāo)。

參考文獻(xiàn)：

篇5

一、重大專項(xiàng)資產(chǎn)管理現(xiàn)狀

（一）國(guó)家現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定

現(xiàn)行的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也僅是對(duì)資產(chǎn)的財(cái)務(wù)管理做出了通用性的規(guī)定，并未充分考慮重大專項(xiàng)資產(chǎn)尤其是無(wú)形資產(chǎn)具有研發(fā)周期長(zhǎng)、投入大、收益慢的特點(diǎn)，另外對(duì)重大專項(xiàng)的資產(chǎn)管理做出特別規(guī)定。

（二）國(guó)家現(xiàn)行重大專項(xiàng)管理文件規(guī)定

目前我國(guó)關(guān)于重大專項(xiàng)資產(chǎn)管理的文件主要有《民口科技重大專項(xiàng)資金管理暫行辦法》（財(cái)教〔2009〕218號(hào)）、《民口科技重大專項(xiàng)項(xiàng)目（課題）財(cái)務(wù)驗(yàn)收辦法》（財(cái)教〔2011〕287號(hào)）、《大型先進(jìn)壓水堆及高溫氣冷堆核電站重大專項(xiàng)實(shí)施管理暫行辦法》（發(fā)改辦能源〔2011〕2615號(hào)）等，現(xiàn)有文件中主要闡述了“誰(shuí)出資誰(shuí)管理”的基本管理原則，但并沒(méi)有進(jìn)一步明確具體的財(cái)務(wù)管理方法以及未來(lái)的權(quán)屬應(yīng)用等問(wèn)題。

二、重大專項(xiàng)資產(chǎn)管理存在的問(wèn)題

（一）資產(chǎn)成本歸集的賬務(wù)處理不一

由于現(xiàn)階段財(cái)政部未就重大專項(xiàng)的賬務(wù)處理做出統(tǒng)一規(guī)定，各課題承擔(dān)單位在實(shí)際工作當(dāng)中的賬務(wù)處理是各有特色。目前主要集中表現(xiàn)為以下三種賬務(wù)處理方式：一是日常支出通過(guò)研發(fā)支出等科研支出類科目進(jìn)行歸集，來(lái)款通過(guò)事業(yè)基金等負(fù)債類科目課題進(jìn)行歸集，課題結(jié)題時(shí)來(lái)款與支出進(jìn)行對(duì)沖，最終不形成賬面資產(chǎn)。二是日常支出首先通過(guò)研發(fā)支出等科研支出類科目進(jìn)行歸集，月末轉(zhuǎn)入相應(yīng)的資產(chǎn)類或費(fèi)用類科目；來(lái)款通過(guò)遞延收益科目進(jìn)行歸集，月末按照匹配的原則，依據(jù)研發(fā)支出等科研支出類科目當(dāng)月轉(zhuǎn)出的金額，確認(rèn)當(dāng)期收益，課題結(jié)題時(shí)會(huì)形成一部分資產(chǎn)。三是首先日常支出通過(guò)研發(fā)支出等科研支出類科目進(jìn)行歸集，來(lái)款通過(guò)專項(xiàng)應(yīng)付款等負(fù)債類科目進(jìn)行歸集。課題結(jié)題時(shí)分情況進(jìn)行處理：

1．研發(fā)成功的情況下。將研發(fā)支出等科研支出類科目所歸集的研發(fā)費(fèi)用分別轉(zhuǎn)入相應(yīng)的課題成果，形成完整的資產(chǎn)；專項(xiàng)應(yīng)付款等負(fù)債類科目所歸集的來(lái)款轉(zhuǎn)入資本公積等權(quán)益類科目進(jìn)行核算。

2．研發(fā)失敗的情況下。將研發(fā)支出等科研支出類科目所歸集的研發(fā)費(fèi)用與專項(xiàng)應(yīng)付款等負(fù)債類科目所歸集的來(lái)款進(jìn)行對(duì)沖，來(lái)平抑當(dāng)期的賬面損失。

（二）資產(chǎn)的折舊（攤銷(xiāo)）的時(shí)點(diǎn)不一

由于財(cái)政部未就重大專項(xiàng)研發(fā)過(guò)程中所形成資產(chǎn)的折舊、攤銷(xiāo)做出明確規(guī)定，且重大專項(xiàng)研發(fā)具有明顯周期長(zhǎng)、短時(shí)間內(nèi)無(wú)法形成商業(yè)收益的特點(diǎn)，也就造成了在實(shí)際業(yè)務(wù)操作過(guò)程中處理不一的情況。目前主要集中表現(xiàn)為以下兩種處理方式：

一是在課題研發(fā)過(guò)程中所購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)，或研發(fā)所形成的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)，按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行折舊、攤銷(xiāo)，即固定資產(chǎn)于形成賬面資產(chǎn)的下月起開(kāi)始計(jì)提折舊，無(wú)形資產(chǎn)于形成賬面資產(chǎn)的當(dāng)月起開(kāi)始進(jìn)行攤銷(xiāo)。

二是在課題研發(fā)過(guò)程中所購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)，或研發(fā)所形成的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)，結(jié)題驗(yàn)收前只建臺(tái)賬進(jìn)行管理，不折舊不攤銷(xiāo)。課題結(jié)題驗(yàn)收通過(guò)后再以最終形成的資產(chǎn)為基礎(chǔ)，按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)的折舊和攤銷(xiāo)。

（三）資產(chǎn)的權(quán)屬和應(yīng)用不明確

國(guó)家現(xiàn)行有關(guān)重大專項(xiàng)的制度、文件，僅明確了“重大專項(xiàng)的資產(chǎn)原則上由課題承擔(dān)單位進(jìn)行管理”，并未明確其權(quán)屬問(wèn)題，更沒(méi)有明確有關(guān)重大專項(xiàng)資產(chǎn)的應(yīng)用，即后期經(jīng)營(yíng)問(wèn)題。重大專項(xiàng)資產(chǎn)權(quán)屬及后期應(yīng)用問(wèn)題的復(fù)雜性主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

一是資金來(lái)源渠道多樣化。目前重大專項(xiàng)的研發(fā)經(jīng)費(fèi)來(lái)源主要有三個(gè)渠道，即國(guó)撥經(jīng)費(fèi)、地方配套經(jīng)費(fèi)、自籌經(jīng)費(fèi)。國(guó)撥經(jīng)費(fèi)是由國(guó)家財(cái)政直接支持的研發(fā)經(jīng)費(fèi)；地方配套經(jīng)費(fèi)是由地方財(cái)政支持的研發(fā)經(jīng)費(fèi)；自籌經(jīng)費(fèi)是由企業(yè)通過(guò)稅后利潤(rùn)、外部融資等方式所籌集的研發(fā)經(jīng)費(fèi)。

二是課題預(yù)算未嚴(yán)格界定具體資產(chǎn)的資金來(lái)源。前期的一些重大專項(xiàng)課題預(yù)算存在未嚴(yán)格界定具體研發(fā)內(nèi)容的資金來(lái)源問(wèn)題，也就是說(shuō)存在一項(xiàng)資產(chǎn)涉及多頭出資的問(wèn)題。

三、管理對(duì)策

1．國(guó)家盡快出臺(tái)政策，明確重大專項(xiàng)的賬務(wù)處理方式以及重大專項(xiàng)資產(chǎn)的折舊、攤銷(xiāo)時(shí)點(diǎn)，規(guī)范重大專項(xiàng)的財(cái)務(wù)管理。

（1）統(tǒng)一重大專項(xiàng)賬務(wù)處理方式，準(zhǔn)確反映重大專項(xiàng)研發(fā)投入。以往賬務(wù)處理方式不一的現(xiàn)狀決定了各課題承擔(dān)單位的數(shù)據(jù)口徑不一致，且由于重大專項(xiàng)研發(fā)投入資金的多渠道性，也就無(wú)法保證國(guó)家層面準(zhǔn)確的統(tǒng)計(jì)重大專項(xiàng)研發(fā)投入。因此，國(guó)家需要盡快出臺(tái)政策，統(tǒng)一重大專項(xiàng)的賬務(wù)處理方式。（2）統(tǒng)一重大專項(xiàng)資產(chǎn)的折舊、攤銷(xiāo)政策，真實(shí)反映重大專項(xiàng)資產(chǎn)價(jià)值。由于重大專項(xiàng)研發(fā)過(guò)程中形成的固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)與一般的生產(chǎn)性或?yàn)樯a(chǎn)相配套的資產(chǎn)相比，有明顯的不同，主要體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：一是目標(biāo)不同。重大專項(xiàng)研發(fā)過(guò)程中所形成的資產(chǎn)其主要目的是完成研發(fā)任務(wù)，實(shí)現(xiàn)研發(fā)目標(biāo)，而非直接盈利目的；二是課題結(jié)題前不會(huì)有相應(yīng)的商業(yè)收益及收入與之相匹配。鑒于此，建議國(guó)家依據(jù)收支相匹配的原則以及資產(chǎn)折舊、攤銷(xiāo)本為為企業(yè)提供擴(kuò)大再生產(chǎn)能力的立法初衷，按照“課題結(jié)題前不折舊不攤銷(xiāo)”的基本原則盡快出臺(tái)政策，統(tǒng)一重大專項(xiàng)課題承擔(dān)單位的資產(chǎn)折舊、攤銷(xiāo)時(shí)點(diǎn)。

2．國(guó)家盡快出臺(tái)政策，明確重大專項(xiàng)資產(chǎn)的權(quán)屬以及后續(xù)應(yīng)用問(wèn)題，解除課題承擔(dān)單位的疑慮。由于重大專項(xiàng)資產(chǎn)價(jià)值高，其權(quán)屬以及后續(xù)應(yīng)用問(wèn)題影響深遠(yuǎn)，導(dǎo)致課題承擔(dān)單位尤其是企業(yè)單位是顧慮重重，為保證國(guó)家利益，兼顧企業(yè)利益，打消課題承擔(dān)單位疑慮，提高課題研發(fā)的積極性，國(guó)家應(yīng)該早日出臺(tái)相關(guān)政策，明確重大專項(xiàng)結(jié)題后所形成資產(chǎn)的權(quán)屬以及后續(xù)應(yīng)用問(wèn)題。具體建議如下：

（1）為形成行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)合力，體現(xiàn)國(guó)家意志，保證國(guó)家利益，兼顧企業(yè)利益，建議國(guó)家出臺(tái)政策明確其權(quán)屬由代表國(guó)家實(shí)施重大專項(xiàng)的牽頭實(shí)施單位享有，具體課題承擔(dān)單位享有所承擔(dān)重大專項(xiàng)形成資產(chǎn)的無(wú)償使用權(quán)，國(guó)家保留實(shí)時(shí)無(wú)償調(diào)撥的權(quán)利。（2）為提高課題研發(fā)的積極性，合理分配重大專項(xiàng)資產(chǎn)后期應(yīng)用收益，建議國(guó)家出臺(tái)政策，創(chuàng)建合理的收益分配機(jī)制，明確重大專項(xiàng)資產(chǎn)權(quán)屬享有單位以及課題承擔(dān)單位的責(zé)權(quán)利。

參考文獻(xiàn)

篇6

（一）滿足了謹(jǐn)慎性，損失了客觀性 研發(fā)支出的主要處理依據(jù)是謹(jǐn)慎性，因?yàn)楦鶕?jù)謹(jǐn)慎性原則，企業(yè)不能夸大資產(chǎn)，所以，只有研發(fā)支出在滿足規(guī)定的條件時(shí)，才被認(rèn)為符合資產(chǎn)的定義，可以進(jìn)行資本化的處理。這種看似謹(jǐn)慎的做法，卻帶來(lái)了其它的弊端：影響了會(huì)計(jì)信息的客觀性。

在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定委員會(huì)（簡(jiǎn)稱IASB）制定的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（簡(jiǎn)稱IASs）1號(hào)準(zhǔn)則中，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)進(jìn)行了明確的說(shuō)明：為會(huì)計(jì)信息使用者提供有利于其進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的、關(guān)于企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和現(xiàn)金流的財(cái)務(wù)信息，而為了實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，企業(yè)在披露其財(cái)務(wù)信息時(shí)，必須做到客觀披露。我國(guó)在實(shí)施的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，也明確的指出財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是為信息使用者提供有利于其作出經(jīng)濟(jì)決策的財(cái)務(wù)信息。從國(guó)內(nèi)外對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的描述中，可見(jiàn)，財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量要滿足的兩個(gè)基本條件：相關(guān)性與客觀性，而財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)要求無(wú)疑是凌駕于所有的財(cái)務(wù)信息質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)之上的，當(dāng)然，也包括謹(jǐn)慎性。研發(fā)支出賬務(wù)處理的弊端恰恰在此：犧牲了客觀性，追求滿足謹(jǐn)慎性。

根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，內(nèi)部研發(fā)支出，只有發(fā)展階段的支出在滿足一定條件的基礎(chǔ)上可以資本化之外，不滿足條件的開(kāi)發(fā)階段支出和研究階段支出一概進(jìn)行費(fèi)用化。

[例1]2007年4月1日，甲公司經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)研發(fā)某項(xiàng)新產(chǎn)品專利技術(shù)，預(yù)計(jì)研發(fā)時(shí)間2年左右才能完成。到2007年12月31日，該公司在研究開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生材料費(fèi)5000萬(wàn)元、人工工資1000萬(wàn)元，以及其他費(fèi)用4000萬(wàn)元，總計(jì)10000萬(wàn)元。 根據(jù)甲公司所提供的信息顯然不符合資本化處理的條件，所以研發(fā)支出進(jìn)行費(fèi)用化。賬務(wù)處理如下：（單位：萬(wàn)元）

（1）發(fā)生研發(fā)支出時(shí)，在研發(fā)支出賬戶進(jìn)行歸集：

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出 10000

貸：原材料 5000

應(yīng)付職工薪酬 1000

銀行存款 4000

（2）2007年12月31日，該研發(fā)支出進(jìn)行費(fèi)用化處理：

借：管理費(fèi)用 10000

貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出 10000

[例2]承例1，在2008年12月31日，該研發(fā)支出情況如下：發(fā)生材料費(fèi)6000萬(wàn)元、人工工資3000萬(wàn)元，以及其他費(fèi)用5000萬(wàn)元，總計(jì)14000萬(wàn)元。

分析：繼續(xù)對(duì)研發(fā)支出進(jìn)行費(fèi)用化處理：

（1）發(fā)生研發(fā)支出時(shí)，在研發(fā)支出賬戶進(jìn)行歸集：

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出 14000

貸：原材料 6000

應(yīng)付職工薪酬 3000

銀行存款 5000

（2）2008年12月31日，該研發(fā)支出進(jìn)行費(fèi)用化處理：

借：管理費(fèi)用 14000

貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出 14000

[例3]承例2：在2009年6月27日，該項(xiàng)目研究完成，沒(méi)有實(shí)現(xiàn)預(yù)定目標(biāo)。在2009年度，該研發(fā)支出情況如下：發(fā)生材料費(fèi)2000萬(wàn)元、人工工資500萬(wàn)元，以及其他費(fèi)用1000萬(wàn)元，總計(jì)3500萬(wàn)元。由于沒(méi)有研究成果，研發(fā)支出費(fèi)用化處理。

（1）發(fā)生研發(fā)支出時(shí)，在研發(fā)支出賬戶進(jìn)行歸集：

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出 3500

貸：原材料 2000

應(yīng)付職工薪酬 500

銀行存款 1000

（2）2009年12月31日，該研發(fā)支出進(jìn)行費(fèi)用化處理：

借：管理費(fèi)用 3500

貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出 3500

針對(duì)上述例題，如果甲公司無(wú)形資產(chǎn)在2006年度時(shí)，賬面價(jià)值為0萬(wàn)元；甲公司在2006年度發(fā)生的與內(nèi)部研發(fā)支出費(fèi)用化無(wú)關(guān)的管理費(fèi)用為15000萬(wàn)元，并且在以后的幾個(gè)年度都保持這一支出水平不變。下面表一和表二是甲公司2006年度至2010年度的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表。

從表1可以看出，由于甲公司的研發(fā)支出均進(jìn)行了費(fèi)用化的處理，所以，該處理對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響不是很明顯。

但從表2可以看出，甲公司的研發(fā)支出在進(jìn)行費(fèi)用化的處理后，致使甲公司的管理費(fèi)用從2006年度的每年15000萬(wàn)元，陡然上升為2007年度的25000萬(wàn)、2008年度的29000萬(wàn)元，之后又下降到2009年度的18500萬(wàn)元和2010年度的15000萬(wàn)元，給信息使用者傳遞的信息是，公司的管理費(fèi)用忽高忽低，從而公司利潤(rùn)也會(huì)忽高忽低，并且變動(dòng)幅度比較大，讓人產(chǎn)生公司內(nèi)部管理混亂，公司經(jīng)營(yíng)不穩(wěn)定的印象。從上面的賬務(wù)處理可以看出，這種印象顯然是錯(cuò)誤的。

如果甲企業(yè)在2009年度，該研發(fā)項(xiàng)目成功了，達(dá)到了預(yù)定可使用狀態(tài)則：

[例4]接例1、2：在2009年6月27日，該項(xiàng)目研究完成，達(dá)到了預(yù)定可使用的狀態(tài)。并向國(guó)家專利局提出專利權(quán)申請(qǐng)且獲得專利權(quán)，實(shí)際發(fā)生包括注冊(cè)登記費(fèi)等60萬(wàn)元。在2009年度，該研發(fā)支出情況如下：發(fā)生材料費(fèi)2 000萬(wàn)元、人工工資500萬(wàn)元，以及其他費(fèi)用1000萬(wàn)元，總計(jì)3500萬(wàn)元。由于有了研究成果，研發(fā)支出費(fèi)用進(jìn)行資本化處理。

（1）發(fā)生研發(fā)支出時(shí)，在研發(fā)支出賬戶進(jìn)行歸集：

借：研發(fā)支出——資本化支出 3500

貸：原材料 2000

應(yīng)付職工薪酬 500

銀行存款 1000

（2）2009年12月31日，該研發(fā)支出進(jìn)行資本化處理：

借：無(wú)形資產(chǎn) 3560

貸：研發(fā)支出——資本化支出 3500

銀行存款 60

如果其它信息不變，那么甲公司自2006年度至2010年度資產(chǎn)負(fù)責(zé)表和利潤(rùn)表如表3和表4：

如果在2009年度，該項(xiàng)目研發(fā)成功，資本化為無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值為3560，而實(shí)際為該項(xiàng)目的投入，通過(guò)上面的分析可以看出，為2007年度投入的10000萬(wàn)元、2008年度投入的14000萬(wàn)元和2009年度的3560萬(wàn)元，總價(jià)值應(yīng)為：27560萬(wàn)元。而按照現(xiàn)在準(zhǔn)則的要求，該無(wú)形資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表上體現(xiàn)的價(jià)值為3560萬(wàn)元，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于其實(shí)際的價(jià)值，所以，資產(chǎn)負(fù)責(zé)表中反應(yīng)的無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值與其實(shí)際價(jià)值相差甚遠(yuǎn)，從而影響了資產(chǎn)負(fù)責(zé)表反應(yīng)的甲公司總資產(chǎn)的質(zhì)量。而在表四中的利潤(rùn)表，由于2007年度和2008年度的研發(fā)支出進(jìn)行了費(fèi)用化的處理，從而使這兩個(gè)年度的管理費(fèi)用陡增，從而大大降低了這兩個(gè)年度的利潤(rùn)。容易給信息使用者產(chǎn)生公司經(jīng)營(yíng)不穩(wěn)定的印象。

綜合上述，內(nèi)部研發(fā)支出的處理，不管是資本化還是費(fèi)用化，都很難向信息使用者傳遞公司實(shí)際的、客觀的財(cái)務(wù)信息，從而整體上降低了財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量，使財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)難以實(shí)現(xiàn)。

（二）研發(fā)支出資本化條件的驗(yàn)證性低，影響了財(cái)務(wù)信息的客觀性 根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)開(kāi)發(fā)階段的支出，同時(shí)滿足下列條件時(shí)，才能確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)：完成該無(wú)形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性；具有完成該無(wú)形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；該無(wú)形資產(chǎn)在未來(lái)能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的流入；有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其它資源支持，以完成該無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)，并有能力使用或出售該無(wú)形資產(chǎn)；歸屬于該無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)階段的支出能夠可靠計(jì)量。

從上述資本化必須滿足的條件可以看出，有些條件是根據(jù)企業(yè)的意圖或者目的進(jìn)行判斷、有些則是企業(yè)是否能夠提供一些保障的許諾等，而所有這些條件的可驗(yàn)證性很低，也就是說(shuō)，企業(yè)可以根據(jù)自身的需要，人為的決定研發(fā)支出是否進(jìn)行資本化：如果企業(yè)想盡可能的提高本年的利潤(rùn)，就有可能會(huì)把正在進(jìn)行的研發(fā)支出進(jìn)行資本化的處理，而不管是否真正的符合資本化的條件；而企業(yè)如果想降低利潤(rùn)，就可以采用費(fèi)用化處理研發(fā)支出的辦法，壓低企業(yè)利潤(rùn)。所以，在當(dāng)今整個(gè)社會(huì)信用體系發(fā)展尚不完善的情況下，對(duì)研發(fā)支出是否符合資本化條件的判斷，企業(yè)具有很強(qiáng)的主觀性和隨意性，從而影響了財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量，降低了其客觀性。

二、“研發(fā)支出”賬務(wù)處理的改進(jìn)建議

不管是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，還是我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的描述具有一致性：為財(cái)務(wù)信息使用者提高有利于其經(jīng)濟(jì)決策的財(cái)務(wù)信息。為實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，財(cái)務(wù)信息的客觀性是其必須滿足的一個(gè)條件。而通過(guò)上面的分析，內(nèi)部研發(fā)支出賬務(wù)處理很難做到“客觀性”這一要求，尤其是對(duì)根據(jù)企業(yè)管理者意圖作為判斷條件的時(shí)候，在整個(gè)社會(huì)還沒(méi)有形成高度信用化體系之前，并且對(duì)信用的監(jiān)督也還沒(méi)有形成之前，要想使企業(yè)能夠自覺(jué)地遵循其真實(shí)的意圖進(jìn)行賬務(wù)處理是比較困難的，而當(dāng)這種“真實(shí)”處理與管理層經(jīng)濟(jì)利益相違背時(shí)，“自覺(jué)、真實(shí)”的披露更是難于實(shí)現(xiàn)。所以，為了更正這一缺陷，筆者提出如下改進(jìn)建議：一是取消研發(fā)支出資本化條件的判斷，對(duì)研發(fā)支出不管是否成功，一概進(jìn)行資本化處理，計(jì)入“研發(fā)支出”賬戶，并按期對(duì)其價(jià)值進(jìn)行攤銷(xiāo)。二是增設(shè)專門(mén)反映研發(fā)支出費(fèi)用化的賬戶“研發(fā)支出費(fèi)用”，在研發(fā)項(xiàng)目知道結(jié)果的年度，一次性進(jìn)行費(fèi)用化處理。

根據(jù)上述例1、例2和例3的信息，按照修改后的思路進(jìn)行處理。并且假設(shè)對(duì)資本化的研發(fā)支出按照10年直線法進(jìn)行攤銷(xiāo)。則：

2007年度的賬務(wù)處理為：

（1）發(fā)生研發(fā)支出時(shí)，在研發(fā)支出賬戶進(jìn)行歸集：

借：研發(fā)支出 10000

貸：原材料 5000

應(yīng)付職工薪酬 1000

銀行存款 4000

（2）2007年12月31日，該研發(fā)支出進(jìn)行攤銷(xiāo)：

攤銷(xiāo)額= 10000/10 = 1000（萬(wàn)元）

借：研發(fā)支出費(fèi)用 1000

貸：研發(fā)支出——攤銷(xiāo) 1000

2008年度的賬務(wù)處理為：

（1）發(fā)生研發(fā)支出時(shí)，在研發(fā)支出賬戶進(jìn)行歸集：

借：研發(fā)支出 14000

貸：原材料 6000

應(yīng)付職工薪酬 3000

銀行存款 5000

（2）2008年12月31日，對(duì)研發(fā)支出進(jìn)行價(jià)值攤銷(xiāo)：第一年的未攤銷(xiāo)額加上新增資本化部分，再剩余的年限內(nèi)攤銷(xiāo)：

攤銷(xiāo)額= （9000 + 14000）/9 = 2300（萬(wàn)元）

借：研發(fā)支出費(fèi)用 2300

貸：研發(fā)支出——攤銷(xiāo) 2300

2009年度的賬務(wù)處理為：

（1）發(fā)生研發(fā)支出時(shí)，在研發(fā)支出賬戶進(jìn)行歸集：

借：研發(fā)支出 3500

貸：原材料 2000

應(yīng)付職工薪酬 500

銀行存款 1000

（2）2009年12月31日，一次性進(jìn)行費(fèi)用化處理：

23000-2300 + 3500 = 24200 （萬(wàn)元）

借：研發(fā)支出費(fèi)用 24200

貸：研發(fā)支出——攤銷(xiāo) 24200

如果2009年度，該研發(fā)項(xiàng)目獲得成功，根據(jù)例四的信息，則：

（1）發(fā)生研發(fā)支出時(shí)，在研發(fā)支出賬戶進(jìn)行歸集：

借：研發(fā)支出 3560

貸：原材料 2000

應(yīng)付職工薪酬 500

銀行存款 1060

（2）2009年12月31日，該研發(fā)支出進(jìn)行價(jià)值的攤銷(xiāo)：

攤銷(xiāo)額=（24200+3560）÷8= 2776（萬(wàn)元）

借：研發(fā)支出費(fèi)用 2776

貸：研發(fā)支出——攤銷(xiāo) 2776

通過(guò)上述的處理，一方面避免了企業(yè)根據(jù)自身利益的需要進(jìn)行隨機(jī)資本化和費(fèi)用化的弊端。同時(shí)，研發(fā)支出費(fèi)用化通過(guò)單獨(dú)的賬戶反應(yīng)，能夠比較直接的反映企業(yè)利潤(rùn)波動(dòng)產(chǎn)生的原因，并可以通過(guò)企業(yè)研發(fā)支出費(fèi)用化和資本化的數(shù)額，反映企業(yè)對(duì)研發(fā)的重視程度，從而更為準(zhǔn)確的反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)現(xiàn)狀和發(fā)展趨勢(shì)，較好的滿足的財(cái)務(wù)目標(biāo)對(duì)客觀性的需要。

篇7

1.背景

隨著改革開(kāi)放的不斷深入,知識(shí)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,現(xiàn)代企業(yè)已經(jīng)不僅僅只是擁有固定資產(chǎn)、存貨等有形資產(chǎn),大大小小的無(wú)形資產(chǎn)也越來(lái)越多,在企業(yè)資產(chǎn)中的比重越來(lái)越高,某些現(xiàn)代企業(yè)如IT企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)所占比重甚至已經(jīng)超過(guò)了有形資產(chǎn)或金融資產(chǎn)。2006年開(kāi)始實(shí)行的新《公司法》規(guī)定:“全體股東的貨幣出資金額不得低于有限責(zé)任公司注冊(cè)資本的30%。”這表明,無(wú)形資產(chǎn)出資比例最高可達(dá)70%。同時(shí),無(wú)形資產(chǎn)在現(xiàn)代企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中所起的作用也愈來(lái)愈大,不僅能給現(xiàn)代企業(yè)帶來(lái)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)、超額利潤(rùn),有時(shí)甚至可以帶來(lái)壟斷利潤(rùn)。美國(guó)最大的100家公司有形資產(chǎn)投資和信息技術(shù)投資與市場(chǎng)價(jià)值的相關(guān)性調(diào)查結(jié)果表明:1美元有形資產(chǎn)投資在市場(chǎng)上的估價(jià)平均接近1美元,而1美元信息技術(shù)投資對(duì)應(yīng)的市場(chǎng)價(jià)值接近10美元。這充分說(shuō)明了無(wú)形資產(chǎn)對(duì)于現(xiàn)代企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值具有十分顯著的貢獻(xiàn)。

由此可以看出,無(wú)形資產(chǎn)在現(xiàn)代企業(yè)中發(fā)揮著舉足輕重的作用,它的計(jì)量是否準(zhǔn)確嚴(yán)重影響了財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性以及報(bào)表使用者的決策,而在實(shí)務(wù)中的一些懸而未決的問(wèn)題比如同一無(wú)形資產(chǎn)自用兼出租時(shí)的攤銷(xiāo)問(wèn)題也就亟待解決,否則的話不僅不能正確反映無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值,從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表信息質(zhì)量造成損害,而且也不利于企業(yè)管理層對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的運(yùn)營(yíng)做出正確的決策,容易導(dǎo)致企業(yè)運(yùn)行偏離目標(biāo),不利于股東財(cái)富最大化的實(shí)現(xiàn)。

本文從現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)的規(guī)定入手,提出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尚未涉及的自用兼出租無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)應(yīng)成為研究重點(diǎn),通過(guò)闡釋無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)的理論基礎(chǔ),給出了自用兼出租無(wú)形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量的理論依據(jù),然后分別提出三種分配無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)額的方法并討論其優(yōu)缺點(diǎn),最后得出結(jié)論,認(rèn)為在無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值較高且產(chǎn)生的相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益能夠明確區(qū)分的前提下,應(yīng)該采用計(jì)算累計(jì)攤銷(xiāo)分配率的方法,對(duì)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

2.對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)規(guī)定的認(rèn)識(shí)

2006年2月15日財(cái)政部新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》中將無(wú)形資產(chǎn)定義為:無(wú)形資產(chǎn),是指企業(yè)擁有或者控制的沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。通常包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、著作權(quán)、特許權(quán)、土地使用權(quán)等。無(wú)形資產(chǎn)具有以下特征:由企業(yè)擁有或者控制并能為其帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源、不具有實(shí)物形態(tài)、具有可辨認(rèn)性、屬于非貨幣性資產(chǎn)。

無(wú)形資產(chǎn)出租指企業(yè)將所擁有的無(wú)形資產(chǎn)的使用權(quán)讓渡給他人,并收取租金,受讓方只能在合同規(guī)定的范圍內(nèi)合理使用而無(wú)權(quán)轉(zhuǎn)讓,出讓方仍保留對(duì)該無(wú)形資產(chǎn)的所有權(quán),對(duì)其仍擁有占有、使用、收益、處分的權(quán)利。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)的規(guī)定:無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)時(shí),應(yīng)根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)的使用情況做不同的會(huì)計(jì)處理。如果無(wú)形資產(chǎn)是為生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)而持有,應(yīng)將該無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)額計(jì)入制造費(fèi)用。如果該無(wú)形資產(chǎn)僅為生產(chǎn)一種商品或提供一種勞務(wù)服務(wù),期末,應(yīng)將制造費(fèi)用中核算的無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)額直接轉(zhuǎn)入該產(chǎn)品的生產(chǎn)成本或該勞務(wù)的勞務(wù)成本。如果該無(wú)形資產(chǎn)為生產(chǎn)多種商品或提供多種勞務(wù)服務(wù),期末,將制造費(fèi)用中核算的無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)額按一定方法分配計(jì)入多種產(chǎn)品的生產(chǎn)成本或多種勞務(wù)的勞務(wù)成本。

如果無(wú)形資產(chǎn)是為租賃而持有,由于租賃無(wú)形資產(chǎn)取得的收入計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入,根據(jù)配比原則,無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)額計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本。如果無(wú)形資產(chǎn)是為其他目的而持有,此時(shí)沒(méi)有辦法將該無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)額歸入某個(gè)特定產(chǎn)品成本或者勞務(wù)成本,也不能與其他業(yè)務(wù)收入相配比,就將該無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)額計(jì)入管理費(fèi)用,遵循時(shí)間配比原則,在計(jì)算損益時(shí)一次性扣除。

2006年財(cái)政部新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)問(wèn)題僅從自用和出租兩個(gè)角度分別規(guī)定了具體的賬務(wù)處理,而對(duì)于企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中常見(jiàn)的同一無(wú)形資產(chǎn)自用兼出租的攤銷(xiāo)問(wèn)題沒(méi)有涉及。筆者認(rèn)為隨著無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值越來(lái)越高,這是個(gè)值得探討和研究的問(wèn)題,對(duì)于使財(cái)務(wù)報(bào)表更加真實(shí)公允地反映財(cái)務(wù)信息有著重要影響。

3.無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)的理論基礎(chǔ)

會(huì)計(jì)是建立在一定的會(huì)計(jì)假設(shè)基礎(chǔ)上的。會(huì)計(jì)假設(shè),又稱“會(huì)計(jì)假定”或“環(huán)境假設(shè)”,是指對(duì)那些未經(jīng)確切認(rèn)識(shí)或無(wú)法正面論證的經(jīng)濟(jì)事物和會(huì)計(jì)現(xiàn)象,根據(jù)客觀的正常情況或發(fā)展趨勢(shì)所作出的合乎邏輯的推斷。會(huì)計(jì)假設(shè)的概念最先是由美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家佩頓于1922年提出,他認(rèn)為如果沒(méi)有一定的假設(shè),會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)就不可能順利進(jìn)行。會(huì)計(jì)假設(shè)來(lái)自環(huán)境,是客觀實(shí)踐的產(chǎn)物,是有客觀依據(jù)的,是從事會(huì)計(jì)工作、研究會(huì)計(jì)問(wèn)題的前提和先決條件。依據(jù)這些假設(shè)收集和加工出來(lái)的會(huì)計(jì)信息,可以滿足會(huì)計(jì)報(bào)表使用者制定經(jīng)濟(jì)決策的需要。無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量和披露問(wèn)題同樣也是需要建立在一定的會(huì)計(jì)假設(shè)基礎(chǔ)上的,比如持續(xù)經(jīng)營(yíng)、權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則。

持續(xù)經(jīng)營(yíng)這一假定前提為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中許多常見(jiàn)的財(cái)產(chǎn)計(jì)價(jià)和費(fèi)用攤銷(xiāo)、分配方法等提供了理論依據(jù)。正是在這一前提下,企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值不能一次全部計(jì)入生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)成本,要采取攤銷(xiāo)的形式分期確認(rèn)。

權(quán)責(zé)發(fā)生制假設(shè)是指凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用,不論款項(xiàng)是否收付,都應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用;凡是不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用,即使款項(xiàng)已經(jīng)當(dāng)期收付,也不應(yīng)該作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。權(quán)責(zé)發(fā)生制是依據(jù)持續(xù)經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)分期兩個(gè)基本前提來(lái)正確劃分不同會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等會(huì)計(jì)要素的歸屬。會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。無(wú)形資產(chǎn)能在較長(zhǎng)的時(shí)間里給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,而對(duì)使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn),其價(jià)值將隨時(shí)間的推移而消失,因此,要將其無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值按經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式分期計(jì)入費(fèi)用,而這是權(quán)責(zé)發(fā)生制具體要求的體現(xiàn)。

配比原則是在權(quán)責(zé)發(fā)生制這一前提下提出的,作為會(huì)計(jì)要素確認(rèn)的要求,用于利潤(rùn)確定。會(huì)計(jì)主體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)在帶來(lái)一定的收入的同時(shí)也會(huì)發(fā)生相應(yīng)的費(fèi)用,要有所得必然要承擔(dān)相應(yīng)的代價(jià)。配比原則是建立在“誰(shuí)收益誰(shuí)承擔(dān)”的受益原則基礎(chǔ)上的。受益原則承認(rèn)收入與費(fèi)用之間存在因果關(guān)系,但并非所有收入與費(fèi)用之間都存在因果關(guān)系,必須按照配比原則區(qū)分有因果聯(lián)系的直接成本費(fèi)用和沒(méi)有直接聯(lián)系的間接成本費(fèi)用。直接費(fèi)用與收入進(jìn)行直接配比來(lái)確定當(dāng)期損益;間接費(fèi)用則通過(guò)判斷以采用適當(dāng)合理的標(biāo)準(zhǔn),先在各個(gè)產(chǎn)品和各期收入之間進(jìn)行分?jǐn)?然后按與收入的配比關(guān)系來(lái)確定損益。無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)問(wèn)題也需要符合配比原則,誰(shuí)使用無(wú)形資產(chǎn)獲得收益,誰(shuí)就應(yīng)該承擔(dān)使用無(wú)形資產(chǎn)的成本。

4.自用兼出租的無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)問(wèn)題及賬務(wù)處理

自用兼出租是指由于無(wú)形資產(chǎn)不具有實(shí)物形態(tài)這一特征,不同于固定資產(chǎn)的出租,無(wú)形資產(chǎn)出租后,企業(yè)仍可以保留對(duì)該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的使用權(quán),這就產(chǎn)生了同一無(wú)形資產(chǎn)可以同時(shí)自用又出租的情形。由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在這方面沒(méi)有具體規(guī)定,因此筆者通過(guò)以下三種情形探討自用兼出租的無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)的分配問(wèn)題,以使財(cái)務(wù)報(bào)表更真實(shí)公允反映財(cái)務(wù)信息。

4.1 全部計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本

是指把出租無(wú)形資產(chǎn)取得的租金收入計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入,同時(shí)把當(dāng)期無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)的金額全部計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本。例如:甲公司將擁有的一項(xiàng)專利技術(shù)使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給A企業(yè)使用,雙方在合同中約定轉(zhuǎn)讓期限為兩年。甲公司承諾合同生效后,許可A企業(yè)使用該項(xiàng)專利技術(shù),且在轉(zhuǎn)讓期限內(nèi),甲公司也可以使用該項(xiàng)專利技術(shù)生產(chǎn)產(chǎn)品。A企業(yè)每年須向甲公司支付技術(shù)使用費(fèi)10萬(wàn)元,甲公司提供技術(shù)指導(dǎo)及其他相關(guān)費(fèi)用由A企業(yè)負(fù)擔(dān)。該項(xiàng)專利技術(shù)的賬面價(jià)值為50萬(wàn)元,預(yù)計(jì)使用期限為10年。甲每年因使用該專利技術(shù)增加產(chǎn)品收入10萬(wàn)。則甲公司會(huì)計(jì)處理為:

(1)取得轉(zhuǎn)讓收入時(shí)

借:銀行存款100000

貸:其他業(yè)務(wù)收入100000

(2)結(jié)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓成本和計(jì)交營(yíng)業(yè)稅時(shí)

借:其他業(yè)務(wù)成本 55000

貸:累計(jì)攤銷(xiāo) 50000

應(yīng)交稅費(fèi)―――應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅5000

出租方雖然將無(wú)形資產(chǎn)的使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給了承租方,但出租方仍然是該無(wú)形資產(chǎn)的主要使用者,只是將部分使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給了承租方,這種方法由于只注重轉(zhuǎn)讓收入與成本的配比,卻忽視了自身使用該無(wú)形資產(chǎn)的成本,容易造成高估其他業(yè)務(wù)成本的現(xiàn)象,顯然違背了收入與成本的配比原則。

4.2 全部計(jì)入當(dāng)期損益或制造費(fèi)用

是指不考慮出租無(wú)形資產(chǎn)的成本,而是把無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)的金額全部計(jì)入當(dāng)期損益或制造費(fèi)用(如果是為生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)而持有則計(jì)入制造費(fèi)用,其他目的則計(jì)入管理費(fèi)用)。

仍以上題為例,甲的會(huì)計(jì)處理如下:

(1)取得轉(zhuǎn)讓收入時(shí)

借:銀行存款100000

貸:其他業(yè)務(wù)收入100000

(2)結(jié)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓成本和計(jì)交營(yíng)業(yè)稅時(shí)

借:其他業(yè)務(wù)成本5000

貸:應(yīng)交稅費(fèi)―――應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 5000

(3)攤銷(xiāo)無(wú)形資產(chǎn)時(shí)

借:制造費(fèi)用 50000

貸:累計(jì)攤銷(xiāo) 50000

這種方法單純從出租方內(nèi)部出發(fā),沒(méi)有考慮到整體,弊端更大,只確認(rèn)出租無(wú)形資產(chǎn)的收入而不確認(rèn)相應(yīng)成本,低估了出租業(yè)務(wù)的成本,而高估了產(chǎn)品成本,也不符合收入與成本配比的原則。

4.3 當(dāng)無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值較大(會(huì)影響到財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的決策或得到管理層的足夠關(guān)注)且其帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益能夠明確區(qū)分時(shí),可以按照比例合理分?jǐn)?分別計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本和當(dāng)期損益及制造費(fèi)用

根據(jù)“誰(shuí)收益誰(shuí)承擔(dān)”的原則,按照各自取得的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益占無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益總和的比例分?jǐn)偖?dāng)期無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)額,自用無(wú)形資產(chǎn)取得的經(jīng)濟(jì)利益可以用當(dāng)期因使用該無(wú)形資產(chǎn)增加的銷(xiāo)售收入表示,出租無(wú)形資產(chǎn)取得的經(jīng)濟(jì)利益用當(dāng)期租金收入表示。首先,計(jì)算累計(jì)攤銷(xiāo)分配率=當(dāng)期累計(jì)攤銷(xiāo)額(增加的當(dāng)期銷(xiāo)售收入+當(dāng)期租金收入);然后,用增加的當(dāng)期銷(xiāo)售收入乘以累計(jì)攤銷(xiāo)分配率,得到應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益及制造費(fèi)用的攤銷(xiāo)額,用當(dāng)期租金收入乘以累計(jì)攤銷(xiāo)分配率,得到應(yīng)計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本的攤銷(xiāo)額。其中,計(jì)入當(dāng)期損益及制造費(fèi)用的攤銷(xiāo)額,可以進(jìn)一步區(qū)分為:為生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)而持有的部分,計(jì)入制造費(fèi)用;為其他目的而持有的部分,計(jì)入管理費(fèi)用。

仍以上題為例,首先計(jì)算累計(jì)攤銷(xiāo)分配率=50000(100000+

100000)=0.25,由產(chǎn)品承擔(dān)的攤銷(xiāo)額=100000(增加的銷(xiāo)售收入)×0.25=25000,由出租業(yè)務(wù)承擔(dān)的攤銷(xiāo)額=100000(租金收入)×0.25=25000。甲的會(huì)計(jì)處理如下:

(1)取得轉(zhuǎn)讓收入時(shí)

借:銀行存款100000

貸:其他業(yè)務(wù)收入100000

(2)結(jié)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓成本和計(jì)提應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅時(shí)

借:其他業(yè)務(wù)成本 30000

貸:應(yīng)交稅費(fèi)―――應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅5000

累計(jì)攤銷(xiāo) 25000

(3)結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品成本時(shí)

借:制造費(fèi)用25000

貸:累計(jì)攤銷(xiāo)25000

由第一種方法可以看出,把累計(jì)攤銷(xiāo)額全部計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本,使得出租業(yè)務(wù)承擔(dān)了過(guò)高的成本,而自用無(wú)形資產(chǎn)生產(chǎn)產(chǎn)品卻沒(méi)有承擔(dān)相應(yīng)成本,造成收入與成本不配比;而第二種方法與第一種正好相反,把累計(jì)攤銷(xiāo)額全部計(jì)入制造費(fèi)用,使得生產(chǎn)產(chǎn)品承擔(dān)了過(guò)高成本,而出租業(yè)務(wù)卻沒(méi)有承擔(dān)相應(yīng)成本,也不符合收入與成本配比原則;第三種方法雖然在實(shí)務(wù)操作上有一定的難度,有可能出現(xiàn)自用無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益流入無(wú)法可靠計(jì)量等問(wèn)題,但是它符合收入與費(fèi)用配比的原則,在無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值較大且產(chǎn)生的相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益可以明確區(qū)分的條件下,采用這種方法在理論和實(shí)務(wù)上都是可行的,能夠更為準(zhǔn)確、合理地反映無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值和對(duì)企業(yè)做出的貢獻(xiàn),有利于提高財(cái)務(wù)報(bào)表信息的質(zhì)量,不僅使外部使用者能得到準(zhǔn)確可靠的信息,而且內(nèi)部管理層也可以充分了解企業(yè)資產(chǎn)的實(shí)際情況,更好地做出管理決策以實(shí)現(xiàn)資源優(yōu)化配置,最大化股東財(cái)富,達(dá)到企業(yè)目標(biāo)。

5.結(jié)束語(yǔ)

在全球經(jīng)濟(jì)一體化和知識(shí)經(jīng)濟(jì)空前發(fā)展的今天,現(xiàn)代企業(yè)的創(chuàng)新活動(dòng)、組織設(shè)計(jì)和人力資源實(shí)踐所形成的非物資形態(tài)的價(jià)值大大超過(guò)了有形資產(chǎn)和金融資產(chǎn)物資形態(tài)所創(chuàng)造的價(jià)值,其作用不可低估。作為財(cái)務(wù)報(bào)表的一個(gè)重要項(xiàng)目,無(wú)形資產(chǎn)理應(yīng)受到應(yīng)有的關(guān)注,其確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告尤其是計(jì)量問(wèn)題不可忽視,因此本文旨在研究自用兼出租無(wú)形資產(chǎn)這一日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)常見(jiàn)而準(zhǔn)則尚未規(guī)范的事項(xiàng)應(yīng)該如何進(jìn)行后續(xù)計(jì)量,以供參考。

企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)過(guò)程中,如果擁有無(wú)形資產(chǎn),應(yīng)該重視無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量。對(duì)于單純自用無(wú)形資產(chǎn)或者單純出租無(wú)形資產(chǎn),可以按照準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理;而對(duì)于既自用又出租的情況則要分別情況予以對(duì)待,在無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值較大,即符合成本效益的情況下,如果該無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生的相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益可以明確區(qū)分,企業(yè)應(yīng)該本著“誰(shuí)受益誰(shuí)承擔(dān)”的原則,運(yùn)用科學(xué)合理的方法把無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)額分配到相應(yīng)受益者中,可以采用本文提出的第三種處理方法,通常需要先計(jì)算一個(gè)累計(jì)攤銷(xiāo)分配率,然后根據(jù)各自產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益流入進(jìn)行分?jǐn)?以保證收入和成本相配比。只有這樣,才能符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求。

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篇8

2010年底，財(cái)政部會(huì)同衛(wèi)生部聯(lián)合修訂印發(fā)了《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱新制度）。與1998年的原《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱舊制度）相比，新制度進(jìn)行了許多重大改進(jìn)，其中最為明顯之處在于：新制度規(guī)定，為準(zhǔn)確反映醫(yī)院資產(chǎn)的實(shí)際消耗和真正價(jià)值，醫(yī)院應(yīng)像企業(yè)那樣計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)。但由于現(xiàn)實(shí)工作中醫(yī)院資產(chǎn)來(lái)源多種多樣，為提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，正確計(jì)算醫(yī)療成本，不同來(lái)源資產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)的處理不應(yīng)完全相同。例如，對(duì)醫(yī)院自行購(gòu)入財(cái)產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)，完全可以比照舊制度計(jì)提修購(gòu)基金的規(guī)定，按照使用部門(mén)分別直接計(jì)入醫(yī)療業(yè)務(wù)成本、管理費(fèi)用、其他支出等科目。但對(duì)于財(cái)政補(bǔ)助和科教項(xiàng)目資金形成的固定資產(chǎn)，由于其屬于醫(yī)院無(wú)償取得，如果仍按上述處理，勢(shì)必導(dǎo)致虛增成本費(fèi)用。為解決這一問(wèn)題，新制度創(chuàng)造性地提出了“待沖基金”這一會(huì)計(jì)科目，巧妙地解決了這部分資產(chǎn)如何計(jì)提折舊和攤銷(xiāo)的問(wèn)題。本文通過(guò)對(duì)該科目的設(shè)立意義、具體會(huì)計(jì)處理、追溯調(diào)整等進(jìn)行詳細(xì)分析，以便廣大醫(yī)院財(cái)務(wù)人員對(duì)這一新科目進(jìn)行深入理解和把握。

一、設(shè)立“待沖基金”科目的意義

（一）醫(yī)院資產(chǎn)來(lái)源多樣化是設(shè)立“待沖基金”科目的前提

公立醫(yī)院作為一種特殊的事業(yè)單位，既不同于完全以營(yíng)利為目的的企業(yè)，也不同于完全依靠財(cái)政撥款的事業(yè)單位。雖然按照醫(yī)改方案的要求，醫(yī)院經(jīng)費(fèi)可依靠自身業(yè)務(wù)活動(dòng)組織收入和財(cái)政預(yù)算撥款兩個(gè)渠道，但在現(xiàn)有財(cái)政體制下，醫(yī)院維持其生存發(fā)展所需要的資金主要依靠自身業(yè)務(wù)活動(dòng)取得。由于醫(yī)院業(yè)務(wù)活動(dòng)不以營(yíng)利為目的，其提供的醫(yī)療服務(wù)價(jià)格一般由政府確定，醫(yī)療收入往往難以抵補(bǔ)醫(yī)療成本，需要財(cái)政適當(dāng)給予補(bǔ)助，因此醫(yī)院往往還可以取得一部分財(cái)政補(bǔ)助收入。此外，現(xiàn)代大中型醫(yī)院往往與學(xué)校、基層醫(yī)院合作，擔(dān)負(fù)一定的教學(xué)、科研任務(wù)，實(shí)習(xí)、進(jìn)修、培訓(xùn)收入以及科研經(jīng)費(fèi)撥款在醫(yī)院收入總額所占比重也日益提高，由此產(chǎn)生的后果之一就是醫(yī)院資產(chǎn)來(lái)源多樣化。醫(yī)院既可以通過(guò)自有資金（主要是醫(yī)療收入）購(gòu)置一部分資產(chǎn)，還可以通過(guò)財(cái)政補(bǔ)助與科教項(xiàng)目取得一部分資產(chǎn)。

（二）新制度要求醫(yī)院計(jì)提折舊是設(shè)立“待沖基金”科目的直接原因

舊制度沒(méi)有計(jì)提折舊的規(guī)定，而是規(guī)定根據(jù)醫(yī)院固定資產(chǎn)原值的一定比例提取修購(gòu)基金，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，在舊資產(chǎn)報(bào)廢、購(gòu)置新資產(chǎn)的時(shí)候，借記專用基金——修購(gòu)基金，貸記銀行存款，同時(shí)借記固定資產(chǎn)，貸記固定基金。這種方法的優(yōu)點(diǎn)在于一定程度上體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制下真實(shí)的收支結(jié)余成果，缺點(diǎn)在于：

1.舊制度對(duì)該業(yè)務(wù)沒(méi)有作出明確規(guī)定（例如沒(méi)有劃分專用設(shè)備、一般設(shè)備以及不動(dòng)產(chǎn)的提取方法和提取年限），致使實(shí)務(wù)中各醫(yī)院對(duì)如何提取修購(gòu)基金缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。

2.由于計(jì)提的修購(gòu)基金未通過(guò)累計(jì)抵減固定資產(chǎn)的價(jià)值，導(dǎo)致固定資產(chǎn)期末賬面價(jià)值以原值列示，存在資產(chǎn)虛增現(xiàn)象。同時(shí)，提取的修購(gòu)基金直接補(bǔ)充了凈資產(chǎn)，造成凈資產(chǎn)的虛增。

3.如果購(gòu)置新資產(chǎn)時(shí)，計(jì)提的修購(gòu)基金不足列支，醫(yī)院往往把差額部分計(jì)入醫(yī)療支出或藥品支出。由于購(gòu)置固定資產(chǎn)只是把流動(dòng)資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為非流動(dòng)資產(chǎn)，并不會(huì)引起凈資產(chǎn)的改變，從而導(dǎo)致醫(yī)院凈資產(chǎn)的虛增。

為解決上述問(wèn)題，準(zhǔn)確計(jì)算醫(yī)療服務(wù)成本，真實(shí)反映資產(chǎn)價(jià)值，新制度規(guī)定，只要屬于醫(yī)院資產(chǎn)，無(wú)論來(lái)源如何，均應(yīng)提取折舊或攤銷(xiāo)。但為準(zhǔn)確提供財(cái)務(wù)信息，實(shí)現(xiàn)精細(xì)化管理，對(duì)不同來(lái)源的資產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)的賬務(wù)處理也有所不同：對(duì)醫(yī)院自行購(gòu)置資產(chǎn)計(jì)提或攤銷(xiāo)應(yīng)直接計(jì)入各期醫(yī)療成本，這有利于完善醫(yī)療成本核算范圍，夯實(shí)醫(yī)療成本數(shù)據(jù)，體現(xiàn)醫(yī)療成本與醫(yī)療收入之間的配比關(guān)系。對(duì)于財(cái)政補(bǔ)助以及科教項(xiàng)目資金取得資產(chǎn)計(jì)提或攤銷(xiāo)則不予以計(jì)入成本，而是直接沖減“待沖基金”。本科目期末貸方余額，反映了醫(yī)院尚未沖減完畢的待沖基金數(shù)額（也就是財(cái)政補(bǔ)助以及科教項(xiàng)目資產(chǎn)未消耗的部分）。這樣可以更好地體現(xiàn)醫(yī)院的補(bǔ)償機(jī)制，也有利于按照預(yù)算管理要求對(duì)財(cái)政項(xiàng)目收支及結(jié)余進(jìn)行核算，清晰完整地反映了財(cái)政補(bǔ)助和科教項(xiàng)目資產(chǎn)在醫(yī)院的消耗過(guò)程，在一個(gè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中同時(shí)容納了預(yù)算信息和財(cái)務(wù)信息，兼顧了財(cái)務(wù)管理和預(yù)算管理的雙目標(biāo)、雙基礎(chǔ)。

二、新制度“待沖基金”科目核算的規(guī)定詳解

新制度規(guī)定，“待沖基金”科目核算醫(yī)院使用財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目收入購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)或購(gòu)買(mǎi)藥品、衛(wèi)生材料等物資所形成的，留待計(jì)提資產(chǎn)折舊、攤銷(xiāo)或領(lǐng)用發(fā)出庫(kù)存物資時(shí)予以沖減的基金。通過(guò)分析上述規(guī)定可以看出，“待沖基金”屬于凈資產(chǎn)類科目，它類似但又區(qū)別于舊制度中的“固定基金”科目。二者的相似之處在于，醫(yī)院使用財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目資金購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)形成的基金，與醫(yī)院使用這部分資金購(gòu)買(mǎi)的固定資產(chǎn)存在對(duì)應(yīng)關(guān)系，一方面表現(xiàn)資金占用；另一方面表現(xiàn)資金來(lái)源。不同之處在于，“待沖基金”不包括醫(yī)院自行購(gòu)入的固定資產(chǎn)，但包括醫(yī)院使用財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目資金購(gòu)買(mǎi)無(wú)形資產(chǎn)和藥品、衛(wèi)生材料等庫(kù)存物資。

1.使用財(cái)政補(bǔ)助資金為購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)或購(gòu)買(mǎi)藥品、衛(wèi)生材料等庫(kù)存物資發(fā)生支出時(shí)，按照實(shí)際支出金額，借記“財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出”等科目，貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目；同時(shí)，借記“在建工程”、“固定資產(chǎn)”、“無(wú)形資產(chǎn)”、“庫(kù)存物資”等科目，貸記“待沖基金——待沖財(cái)政基金”科目。例如：

（1）2012年1月，某醫(yī)院使用財(cái)政補(bǔ)助資金（直接支付方式）購(gòu)置某醫(yī)療設(shè)備，價(jià)款20萬(wàn)元，其賬務(wù)處理如下：

借：財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出——財(cái)政直接支付——某項(xiàng)目200 000

貸：財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助收入——財(cái)政直接支付 200 000

借：固定資產(chǎn)——醫(yī)療設(shè)備 200 000

貸：待沖基金——待沖財(cái)政基金 200 000

（2）2012年2月，某醫(yī)院使用財(cái)政專項(xiàng)資金（財(cái)政授權(quán)支付方式）購(gòu)置草藥10萬(wàn)元，其賬務(wù)處理如下：

借：財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出-財(cái)政授權(quán)支付——某項(xiàng)目 100 000

貸：零余額賬戶用款制度 100 000

借：庫(kù)存物資——藥品 100 000

貸：待沖基金——待沖財(cái)政基金 100 000

2.使用科教項(xiàng)目資金為購(gòu)入固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)或購(gòu)買(mǎi)藥品、衛(wèi)生材料等庫(kù)存物資發(fā)生支出時(shí)，按照實(shí)際支出金額，借記“科教項(xiàng)目支出”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”、“無(wú)形資產(chǎn)”、“庫(kù)存物資”等科目，貸記“待沖基金——待沖科教項(xiàng)目基金”科目。例如：

（3）某醫(yī)院購(gòu)入一臺(tái)醫(yī)療與科研公用設(shè)備（不需安裝），價(jià)款50萬(wàn)元（其中醫(yī)院自籌資金42萬(wàn)元，科教資金8萬(wàn)元），預(yù)計(jì)使用年限8年，假定無(wú)殘值。其賬務(wù)處理如下：

借：科教項(xiàng)目支出——科研項(xiàng)目 80 000

貸：銀行存款 800 000

借：固定資產(chǎn) 500 000

貸：銀行存款 420 000

待沖基金——待沖科教項(xiàng)目基金 80 000

（4）某醫(yī)院以科教項(xiàng)目資金5 000元支付某科研專用軟件費(fèi)，其賬務(wù)處理如下：

借：科教項(xiàng)目支出——科研項(xiàng)目 50 00

貸：銀行存款 5 000

借：無(wú)形資產(chǎn) 5 000

貸：待沖基金——待沖科教項(xiàng)目基金 5 000

3.財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目資金形成的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)計(jì)提折舊、攤銷(xiāo)時(shí)，按照財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目資金形成的金額部分，借記本科目，按照應(yīng)提折舊、攤銷(xiāo)額中的其余金額部分，借記“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”、“管理費(fèi)用”等科目，按照應(yīng)計(jì)提的折舊、攤銷(xiāo)額，貸記“累計(jì)折舊”、“累計(jì)攤銷(xiāo)”科目。例如：

（5）使用例3數(shù)據(jù)，該設(shè)備當(dāng)年應(yīng)提取折舊500 000÷8=625 00元，其中醫(yī)院自籌資金部分計(jì)提折舊額為62 500×（42/50）=52 500，科教資金部分計(jì)提折舊額為62 500×（8/50）=10 000元，會(huì)計(jì)處理如下：

借：醫(yī)療業(yè)務(wù)成本 52 500

待沖基金——待沖科教項(xiàng)目基金 10 000

貸：累計(jì)折舊 62 500

4.領(lǐng)用、發(fā)出財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目資金形成的庫(kù)存物資時(shí)，按發(fā)出物資所對(duì)應(yīng)的待沖基金金額，借記本科目，貸記“庫(kù)存物資”科目。

（6）使用例2數(shù)據(jù)，中藥科領(lǐng)用草藥一批，價(jià)值2萬(wàn)元，會(huì)計(jì)處理如下：

借：待沖基金——待沖財(cái)政基金 20 000

貸：存庫(kù)物資——藥品 20 000

5.處置、盤(pán)虧財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目資金形成的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)，以及財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目資金形成的庫(kù)存物資發(fā)生盤(pán)虧、變質(zhì)、毀損的，應(yīng)當(dāng)在進(jìn)行相關(guān)賬務(wù)處理的同時(shí)，按該項(xiàng)資產(chǎn)對(duì)應(yīng)的尚未沖減完畢的待沖基金數(shù)額，借記本科目，貸記“固定資產(chǎn)”、“無(wú)形資產(chǎn)”、“庫(kù)存物資”等科目。

（7）使用例5數(shù)據(jù)，假定該資產(chǎn)在使用6年后因磨損嚴(yán)重，無(wú)法繼續(xù)使用，經(jīng)批準(zhǔn)予以清理報(bào)廢。該設(shè)備在報(bào)廢時(shí)已計(jì)提折舊62 500×6=375 000元，其中醫(yī)院自籌資金部分計(jì)提折舊額為52 500×6=315 000元，科教資金部分計(jì)提折舊額為10 000

×6=60 000元。沖銷(xiāo)該設(shè)備對(duì)應(yīng)的尚未沖減完畢的待沖基金——科教項(xiàng)目基金數(shù)額為80 000-60 000=20 000元，會(huì)計(jì)處理如下：

借：累計(jì)折舊 375 000

待沖基金——待沖科教項(xiàng)目基金 20 000

固定資產(chǎn)清理 105 000

貸：固定資產(chǎn) 500000

三、新舊會(huì)計(jì)制度銜接階段對(duì)“待沖基金”科目進(jìn)行追溯調(diào)整

1.新制度規(guī)定，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)將執(zhí)行新制度前所有在賬固定資產(chǎn)（新舊轉(zhuǎn)賬時(shí)轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)清理”、“庫(kù)存物資”科目的固定資產(chǎn)以及圖書(shū)除外，下同）、無(wú)形資產(chǎn)賬面余額中由財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目資金形成的金額追溯確認(rèn)為待沖基金。對(duì)于除房屋及建筑物、無(wú)形資產(chǎn)以外的確實(shí)難以追溯的固定資產(chǎn)，至少應(yīng)當(dāng)按照以下范圍追溯確認(rèn)待沖基金：1999年1月1日以后以固定資產(chǎn)入賬并且執(zhí)行新制度前仍在賬的資產(chǎn)。按照上述要求將固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)賬面余額中由財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目資金形成的金額追溯確認(rèn)為待沖基金時(shí)，在新賬中，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“待沖基金”科目。

例如，某醫(yī)院2012年初編制的固定資產(chǎn)核查匯總表顯示，該醫(yī)院2012年前在賬固定資產(chǎn)賬面余額為483 197 000元，其中財(cái)政補(bǔ)助資金形成的資產(chǎn)余額為138 963 820元，科教項(xiàng)目資金形成的資產(chǎn)余額為65 873 892元，調(diào)整分錄為：

借：事業(yè)基金 2 048 37712

貸：待沖基金——待沖財(cái)政補(bǔ)助資金 138 963 820

待沖基金——待沖科教項(xiàng)目資金 65 873 892

2.醫(yī)院按照新制度對(duì)以前年度形成的固定資產(chǎn)補(bǔ)提折舊時(shí)，應(yīng)將計(jì)提的折舊沖減待沖基金和事業(yè)基金。在新賬中，按照應(yīng)計(jì)提的折舊金額中應(yīng)沖減待沖基金的部分，借記“待沖基金”科目；按照應(yīng)計(jì)提的折舊金額中的剩余部分，借記“事業(yè)基金”科目；按照應(yīng)計(jì)提的折舊金額，貸記“累計(jì)折舊”科目。

例如，某醫(yī)院2012年初編制的固定資產(chǎn)核查匯總表顯示，該醫(yī)院2012年前在賬固定資產(chǎn)補(bǔ)提折舊總額為143 891 825元，其中財(cái)政補(bǔ)助資產(chǎn)計(jì)提折舊24 896 346元，科教項(xiàng)目資金資產(chǎn)計(jì)提折舊6 892 306元，其他資產(chǎn)計(jì)提折舊為143 891 825-24 896 346

-6 892 306=112 103 173元，調(diào)整分錄為：

借：待沖基金——待沖財(cái)政補(bǔ)助資金 24 896 346

待沖基金——待沖科教項(xiàng)目資金 6 892 306

事業(yè)基金 112 103 173

貸：累計(jì)折舊 143 891 825

四、結(jié)語(yǔ)

即將在全國(guó)醫(yī)療系統(tǒng)全面實(shí)施的新制度在會(huì)計(jì)科目設(shè)置、會(huì)計(jì)處理、成本核算等方面都進(jìn)行了重大調(diào)整?！按龥_基金”作為新制度獨(dú)創(chuàng)的一個(gè)新科目，在醫(yī)院會(huì)計(jì)核算與資產(chǎn)管理中將發(fā)揮重要作用。希望為廣大醫(yī)院財(cái)務(wù)人員了解這一科目的來(lái)龍去脈，盡快掌握相關(guān)會(huì)計(jì)處理過(guò)程有所幫助。

【參考文獻(xiàn)】

篇9

《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》設(shè)置的“事業(yè)基金”會(huì)計(jì)科目，是醫(yī)院按規(guī)定用于事業(yè)發(fā)展的凈資產(chǎn)。最近，在《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》執(zhí)行情況檢查中發(fā)現(xiàn)，很多醫(yī)院對(duì)“事業(yè)基金”科目核算不夠規(guī)范或存在困惑，有必要給予明確，以便促進(jìn)醫(yī)療機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)行為規(guī)范化。

一、事業(yè)基金用于彌補(bǔ)醫(yī)院虧損不能突破最高限額

事業(yè)基金主要用于彌補(bǔ)醫(yī)院虧損，有些醫(yī)院對(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)制度有關(guān)規(guī)定理解不深，發(fā)生經(jīng)營(yíng)虧損后，年終只要事業(yè)基金有余額，就按虧損金額動(dòng)用事業(yè)基金彌補(bǔ)虧損[1]。《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》明確規(guī)定，事業(yè)基金用于彌補(bǔ)虧損的最高限額為事業(yè)基金扣除醫(yī)院非財(cái)政補(bǔ)助資金和科教項(xiàng)目資金形成的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等凈值。這一規(guī)定有三個(gè)關(guān)鍵詞。1.第一個(gè)關(guān)鍵詞為“事業(yè)基金彌補(bǔ)虧損最高限額”。通俗地說(shuō)，用于彌補(bǔ)醫(yī)院虧損的只是一部分事業(yè)基金，而不是全部事業(yè)基金，需要計(jì)算出彌補(bǔ)虧損的最高限額。2.第二個(gè)關(guān)鍵詞為“非財(cái)政補(bǔ)助資金和科教項(xiàng)目資金形成固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等凈值”。醫(yī)院固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)來(lái)源于醫(yī)院自有資金、財(cái)政補(bǔ)助資金、科教項(xiàng)目資金和其他資金等。非財(cái)政補(bǔ)助資金和科教項(xiàng)目資金是指醫(yī)院自有資金和其他資金。那么，為什么不包括財(cái)政補(bǔ)助資金和科教項(xiàng)目資金呢？為了解答這一問(wèn)題，必須回顧一下使用財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目資金購(gòu)入固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)及提取折舊和攤銷(xiāo)的賬務(wù)處理方法。使用財(cái)政、科教項(xiàng)目資金購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)：借：固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)貸：待沖基金借：財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出科教項(xiàng)目支出貸：零余額賬戶用款額度（使用財(cái)政補(bǔ)助資金）銀行存款（使用科教項(xiàng)目資金）提取折舊和攤銷(xiāo)：借：待沖基金貸：累計(jì)折舊累計(jì)攤銷(xiāo)從上可以看出，使用財(cái)政、科教項(xiàng)目資金形成的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)提取折舊和攤銷(xiāo)時(shí)，沒(méi)有記入費(fèi)用科目，而是沖減“待沖基金”科目，不影響“本期結(jié)余”和“結(jié)余分配”科目的發(fā)生額，也不會(huì)產(chǎn)生“事業(yè)基金”發(fā)生額的變動(dòng)。使用醫(yī)院自有資金購(gòu)置固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)，提取折舊和攤銷(xiāo)：借：固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)貸：銀行存款借：醫(yī)療業(yè)務(wù)成本（臨床和輔助科室使用的）管理費(fèi)用（行政管理和后勤部門(mén)使用的）貸：累計(jì)折舊累計(jì)攤銷(xiāo)從上可以看出，使用醫(yī)院自有資金購(gòu)置的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)提取折舊和攤銷(xiāo)時(shí)，記入費(fèi)用科目，月末會(huì)影響“本期結(jié)余”科目發(fā)生額，到年末會(huì)影響“結(jié)余分配”科目發(fā)生額，同時(shí)會(huì)引起“事業(yè)基金”余額的變化。3.第三個(gè)關(guān)鍵詞為“扣除”。事業(yè)基金扣除醫(yī)院非財(cái)政補(bǔ)助資金和科教項(xiàng)目資金形成的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等凈值，意味著醫(yī)院使用自有資產(chǎn)和其他資產(chǎn)形成的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等凈值，其資金來(lái)源就是事業(yè)基金。為保持資金平衡，在一般情況下不允許輕易“吃掉”事業(yè)基金。為清楚說(shuō)明這一問(wèn)題，現(xiàn)舉例說(shuō)明。某醫(yī)院年終發(fā)生經(jīng)營(yíng)虧損500萬(wàn)元，“事業(yè)基金”余額5500萬(wàn)元；固定資產(chǎn)凈值和無(wú)形資產(chǎn)凈值分別為5000萬(wàn)元和300萬(wàn)元；“待沖基金”科目貸方發(fā)生購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)金額5萬(wàn)元；無(wú)形資產(chǎn)金額1萬(wàn)元，借方發(fā)生提取固定資產(chǎn)折舊0.5萬(wàn)元，提取無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)0.5萬(wàn)元。第一步：計(jì)算財(cái)政資金和科教項(xiàng)目資金形成的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等凈值=（5-0.5）+（1-0.5）=5萬(wàn)元。第二步：扣除非財(cái)政補(bǔ)助資金和科教項(xiàng)目資金形成的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等凈值=5000-（5-0.5）+300-（1-0.5）=5295萬(wàn)元。第三步：用于彌補(bǔ)虧損最高限額=5500-5295=205萬(wàn)元。經(jīng)測(cè)算，雖然該醫(yī)院“事業(yè)基金”結(jié)余額較多，但扣除非財(cái)政補(bǔ)助資金和科教項(xiàng)目資金形成的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等凈值只剩205萬(wàn)元。所以，該醫(yī)院雖然虧損500萬(wàn)元，但只能動(dòng)用事業(yè)基金205萬(wàn)元用于彌補(bǔ)虧損。

二、事業(yè)基金滾存較多的醫(yī)院可以安排事業(yè)基金用于醫(yī)院發(fā)展

有些醫(yī)院經(jīng)營(yíng)狀況較好，每年都有收支結(jié)余，到年末按規(guī)定從“結(jié)余分配”科目余額提取的事業(yè)基金也很多。久而久之，醫(yī)院事業(yè)基金滾存越來(lái)越多，對(duì)此，應(yīng)如何處理呢？《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》第十二章第六十二條規(guī)定：對(duì)事業(yè)基金滾存較多的醫(yī)院，在編制年度預(yù)算時(shí)應(yīng)安排一定數(shù)量的事業(yè)基金。也就是說(shuō)事業(yè)基金滾存較多的醫(yī)院，可以用作醫(yī)院發(fā)展基金。動(dòng)用事業(yè)基金用于醫(yī)院發(fā)展建設(shè)，首先想到的是購(gòu)置固定資產(chǎn)，可是此路不通[2]。因?yàn)獒t(yī)院購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”科目，同時(shí)要想減少事業(yè)基金必須借記“事業(yè)基金”科目，而在貸方找不到事業(yè)基金的對(duì)應(yīng)會(huì)計(jì)科目。其次，想到用事業(yè)基金沖減人員經(jīng)費(fèi)，賬務(wù)處理是：借記“事業(yè)基金”科目，貸記“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本—人員經(jīng)費(fèi)”科目。沖減人員經(jīng)費(fèi)，將影響社會(huì)保障費(fèi)和住房公積金的繳納，此路又走向“死胡同”。再次，想到將事業(yè)基金用于公用經(jīng)費(fèi)開(kāi)支，賬務(wù)處理為：借記“事業(yè)基金”科目，貸記“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本—其他費(fèi)用”科目，但沖抵醫(yī)院公用經(jīng)費(fèi)不利于醫(yī)院之間公用經(jīng)費(fèi)占比的比較，也不利于醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)行效率的分析。為此，對(duì)事業(yè)基金滾存較多的醫(yī)院，無(wú)法在編制年度預(yù)算時(shí)安排一定數(shù)量的事業(yè)基金，只能用于醫(yī)院資金的周轉(zhuǎn)。

三、歷年虧損本年有結(jié)余的醫(yī)院應(yīng)先提事業(yè)基

金后彌補(bǔ)虧損有的醫(yī)院連續(xù)虧損多年，早已喪失了用于彌補(bǔ)虧損的最高限額。例如某醫(yī)院的“結(jié)余分配—未彌補(bǔ)虧損”科目保留虧損600萬(wàn)元，當(dāng)年扭虧為盈，貸方出現(xiàn)200萬(wàn)元。在這種情況下，醫(yī)院是直接彌補(bǔ)虧損200萬(wàn)元呢，還是進(jìn)行福利基金和事業(yè)基金的分配？《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》明確規(guī)定：醫(yī)院“本期結(jié)余”應(yīng)于期末結(jié)轉(zhuǎn)至“結(jié)余分配”科目，為正數(shù)的可以按國(guó)家有關(guān)規(guī)定提取事業(yè)基金和職工福利基金；為負(fù)數(shù)的應(yīng)由事業(yè)基金彌補(bǔ)，不得進(jìn)行其他分配，事業(yè)基金不足以彌補(bǔ)的，轉(zhuǎn)入未彌補(bǔ)虧損。因此，如果該醫(yī)院用當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的結(jié)余分配200萬(wàn)元直接彌補(bǔ)以前年度未彌補(bǔ)虧損，就違背了醫(yī)院會(huì)計(jì)核算程序。所以就此情況，本年“結(jié)余分配”科目應(yīng)先進(jìn)行事業(yè)基金和職工福利基金分配，事業(yè)基金突破最高限額后，彌補(bǔ)早年“結(jié)余分配”科目的未彌補(bǔ)虧損。

參考文獻(xiàn);

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第二，“無(wú)形資產(chǎn)”、“累計(jì)攤銷(xiāo)”和“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”賬戶。一是“無(wú)形資產(chǎn)”賬戶。對(duì)“無(wú)形資產(chǎn)”明細(xì)賬戶的設(shè)置，一般教科書(shū)是按類別設(shè)明細(xì)賬戶，實(shí)際工作中應(yīng)按無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目設(shè)明細(xì)賬戶，因?yàn)椴煌瑫r(shí)間取得的同類、不同類的無(wú)形資產(chǎn)成本不同、攤銷(xiāo)期限不同，如果“無(wú)形資產(chǎn)”按類別設(shè)明細(xì)賬戶，就不便于正確計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)。如取得某專利權(quán)，分錄應(yīng)為：借記“無(wú)形資產(chǎn)――某專利權(quán)”，貸記“銀行存款”等。二是“累計(jì)攤銷(xiāo)”賬戶。處置某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，涉及轉(zhuǎn)銷(xiāo)該無(wú)形資產(chǎn)相應(yīng)的累計(jì)攤銷(xiāo)多少的問(wèn)題。因此“累計(jì)攤銷(xiāo)”應(yīng)按無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目設(shè)置明細(xì)賬戶。如攤銷(xiāo)某無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，借記“管理費(fèi)用”等，貸記“累計(jì)攤銷(xiāo)――某無(wú)形資產(chǎn)”。三是“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”賬戶。按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一旦提取，不得轉(zhuǎn)回，并且在后期的攤銷(xiāo)中，按扣除了減值準(zhǔn)備的賬面價(jià)值計(jì)提攤銷(xiāo)，因此為了正確計(jì)提各項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)額，同時(shí)便于在處置提取了減值準(zhǔn)備的無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，正確轉(zhuǎn)銷(xiāo)相應(yīng)的減值準(zhǔn)備，“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”應(yīng)按無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目(而非類別)設(shè)明細(xì)賬戶。如計(jì)提某無(wú)形資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備時(shí)，借記“資產(chǎn)減值損失”，貸記“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備――某無(wú)形資產(chǎn)”。

第三，“交易性金融資產(chǎn)”和“可供出售金融資產(chǎn)”等賬戶。一是交易性金融資產(chǎn)。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南的規(guī)定，“交易性金融資產(chǎn)”賬戶可按交易性金融資產(chǎn)類別和品種，分別“成本”和“公允價(jià)值變動(dòng)”進(jìn)行明細(xì)核算。即“交易性金融資產(chǎn)”應(yīng)按債券、股票、基金等類別或具體證券名稱設(shè)置二級(jí)賬戶，在此基礎(chǔ)上再設(shè)置“成本”和“公允價(jià)值變動(dòng)”兩個(gè)明細(xì)賬戶，以利處置時(shí)正確進(jìn)行賬務(wù)處理。如取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)，按成本，借記“交易性金融資產(chǎn)一某股票一成本“等，按實(shí)際付出的款項(xiàng)，貧記”其他貨幣資金―存出投資款。期末發(fā)生公允價(jià)值變動(dòng)，借或貸記交易性金融資產(chǎn)―某股票―公允價(jià)值變動(dòng)，貸或借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”。二是可供出售金融資產(chǎn)。該賬戶應(yīng)當(dāng)按照可供出售金融資產(chǎn)類別或品種，分別“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”、“公允價(jià)值變動(dòng)”等進(jìn)行明細(xì)核算。同樣是為了在處置時(shí)正確進(jìn)行賬務(wù)處理。明細(xì)賬戶設(shè)置方法與“交易性金融資產(chǎn)”類似。同理，“持有至到期投資”應(yīng)按持有至到期投資的類別和品種，分別“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”進(jìn)行明細(xì)核算?！俺钟兄恋狡谕顿Y減值準(zhǔn)備”應(yīng)按其類別和品種設(shè)置明細(xì)賬戶。以利處置可供出售金融資產(chǎn)時(shí)正確轉(zhuǎn)銷(xiāo)有關(guān)賬戶余額。